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眾多企業(yè)將在生產(chǎn)中，產(chǎn)生的廢棄物直接投放到自然環(huán)境中，，嚴(yán)重污染了環(huán)境。環(huán)境成本會計自20世紀(jì)90年代起便以不同形式在企業(yè)中，開始運(yùn)用。但其在具體運(yùn)用中，并沒有披露環(huán)境破壞、環(huán)境恢復(fù)成本信息，而這些信息卻與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略息息相關(guān)，且材料成本與能源成本構(gòu)成了企業(yè)成本的很大組成部分。物料流量成本會計將大量數(shù)據(jù)與物料流轉(zhuǎn)聯(lián)系起來，使得物料流轉(zhuǎn)過程透明化，對環(huán)境損害進(jìn)行核算，為企業(yè)降低環(huán)境負(fù)擔(dān)提供了有效信息。

一、物料流量成本會計引入

(一)實例選取口本在2007年指南中，將運(yùn)用物料流量成本會計步驟分為三個階段。首先是準(zhǔn)備階段，在準(zhǔn)備之初需要事先明確物料流量成本會計應(yīng)用的產(chǎn)品、生產(chǎn)線及流程，進(jìn)而分析適用對象并以此來確定物量中，心、應(yīng)用模型、數(shù)據(jù)采集期間和數(shù)據(jù)采集方法;其次是數(shù)據(jù)收集與整理階段，此時需要依靠財務(wù)部提供的財務(wù)數(shù)據(jù)和制造部提供的生產(chǎn)數(shù)據(jù)，將企業(yè)生產(chǎn)中，所發(fā)生的成本分為材料成本、能源成本、系統(tǒng)成本和配送及處理成本。最后階段是將采集到的數(shù)據(jù)運(yùn)用到物料流量成本模型i}i。因此，結(jié)合案例企業(yè)，實例選取包括以下步驟:第一，明確適用對象。企業(yè)首次引進(jìn)物料流量成本會計，實施對象為單一生產(chǎn)線的產(chǎn)品、在后期會產(chǎn)生大量損失的產(chǎn)品及使用多種材料的產(chǎn)品。本文以我國某船用設(shè)備制造公司為研究對象，詳細(xì)闡述物料流量成本會計在該企業(yè)中，的具體應(yīng)用。本文選取的船用設(shè)備制造公司，成本管理制度不夠完善，造成了許多浪費(fèi)，_I幾要原因有:一是不合格產(chǎn)品在生產(chǎn)工序中，的材料損失;二是切割工序過程中，由于工藝不足所造成的殘留材料;三是輔助材料的消耗;四是在生產(chǎn)工序中，，由于不可抗力導(dǎo)致的不可使用材料。在使用物料流量成本會計時，可以單獨(dú)核算以上的浪費(fèi)和損失，以此便利于管理人員認(rèn)清環(huán)節(jié)中，的利用率，從而加強(qiáng)控制;同時，將物料流量成本會計與生命周期評價相整合來核算其成本，從而使得企業(yè)能夠?qū)⑽磥戆l(fā)生的成本事先確認(rèn)，并且減少環(huán)境風(fēng)險，利于企業(yè)的長期穩(wěn)定的發(fā)展。本文選擇船舶艙口蓋建造為實施對象。船舶艙口蓋工藝流程如圖1所小:第二，確定物量中，心。物量中，心是物料流量成本會計核算的理論單位。在選擇物量中，心時應(yīng)根據(jù)如下步驟確定:首先列小出制造現(xiàn)場的工作流程;其次對每個流程進(jìn)行描述;再次記錄各流程中，所投入的材料、動能源成本，并在本流程結(jié)束后記錄產(chǎn)成品、在產(chǎn)品和廢棄物;最后決定采用的物料中，心。第三，選擇數(shù)據(jù)采集期間及方法。企業(yè)在確定數(shù)據(jù)采集期間時應(yīng)能清晰分配系統(tǒng)成本，通常為一個月、三個月、六個月等，但若企業(yè)產(chǎn)品本身帶有明顯的周期性，則可以根據(jù)企業(yè)具體情況來設(shè)置。本文選擇其自身的生產(chǎn)周期為歸集成本的期間。數(shù)據(jù)收集的方法有兩種:一種對原始數(shù)據(jù)的記錄;另一種是現(xiàn)場采用物量測定方法來實測確定。本企業(yè)調(diào)研過程中，使用前一種方法。

(二)數(shù)據(jù)整理數(shù)據(jù)整理步驟包括:先收集、整理每一工序中，的物料類型數(shù)據(jù)及其投入量與廢棄物數(shù)量;然后收集、整理材料成本、系統(tǒng)成本、能源成本、配送及處理成本;再次確定系統(tǒng)成本、配送及處理成本的分配原則;最后收集、整理每一工序上機(jī)器運(yùn)行狀況的數(shù)據(jù)。物料能源流物量流轉(zhuǎn)表能反映每一工序中，的物料類型的數(shù)據(jù)及其投入量與廢棄物的數(shù)量。案例企業(yè)在核算成本時應(yīng)當(dāng)該按照前述分類方法進(jìn)行歸集，具體包括:一是材料成本，分為_i幾要材料、輔助材料;二是系統(tǒng)成本，包含人工工資、設(shè)備折舊費(fèi)用、檢測等間接費(fèi)用;三是能源成本，包含企業(yè)用水、用電、用氣等發(fā)生的費(fèi)用;四是配送及處理成本，_i幾要是)一內(nèi)運(yùn)輸費(fèi)、案例公司至碼頭之間的運(yùn)輸費(fèi)及廢棄物處理成本。以上的成本乘以各物量中，心合格率和廢棄率的占比，便可以得到對應(yīng)的成本矩陣表，如表2,表3,表吐所>}:

二、物料流量成本會計應(yīng)用計算

(一)材料成本核算物料流量成本會計法下材料成本投入量的核算口徑是取自企業(yè)生產(chǎn)過程中，所投入的鋼材、油漆、焊材等的耗用量與以上材料采購單價的乘積。廢棄物成本是以廢棄物的重量乘以廢棄物的單價得到的。同時，根據(jù)品保部提供的質(zhì)量統(tǒng)計表得到了各物量中，心施工隊實施生產(chǎn)的完工情況，其中，預(yù)處理、涂裝兩個工序的合格率為91.73%。切割工序的鋼材利用率超過90%率，剩下為合理損耗。小組立、中，組立和大組立的合格率分別為82.01%,96.12%,82.75%。綜上所述，得出如下結(jié)論:第一，選定材料成本為物量流轉(zhuǎn)過程中，重點改善對象。_i幾要材料構(gòu)成了案例企業(yè)成本的絕大部分。研究負(fù)產(chǎn)品材料成本的構(gòu)成發(fā)現(xiàn)切割中，心是產(chǎn)生該成本的_i幾要物量中，心。改善途徑_i幾要集中，在技術(shù)部對鋼材的工藝切割設(shè)計以及制造部、倉庫對余、廢料的管理。第二，能源成本、系統(tǒng)成本也是構(gòu)成案例企業(yè)負(fù)產(chǎn)品成本的_i幾要原因。案例企業(yè)在剔除了切割中，心的情況下發(fā)現(xiàn)能源成本與系統(tǒng)成本也是構(gòu)成案例企業(yè)負(fù)產(chǎn)品成本的重大誘因。本文中，在對能源成本與系統(tǒng)成本核算時均采用了作業(yè)成本法的思想進(jìn)行分配，因而物量中，心的選擇以及動因分配比率的確定對正確計算能源成本和系統(tǒng)成本起著重大影響。第三，大組立物量中，心是負(fù)產(chǎn)品產(chǎn)生較多的中，心。同樣地在剔除了切割物量中，心以后發(fā)現(xiàn)案例企業(yè)大組立物量中，心的系統(tǒng)成本都高于其他兒個物量中，心的負(fù)產(chǎn)品成本。因而，案例企業(yè)應(yīng)該對大組立工藝流程進(jìn)行分析，以此來確定該工序是否有改善的可能性，同時管理人員應(yīng)當(dāng)以提高正產(chǎn)品的產(chǎn)出、降低損失成本為目的，嚴(yán)格監(jiān)督大組立施工隊作業(yè)完成的合格率。另外，案例企業(yè)也可以制定出各物量中，心的理想狀態(tài)，并將其與實際成本構(gòu)成進(jìn)行比較，以此來分析理想狀態(tài)與現(xiàn)實狀態(tài)之間的差距，制定工序改進(jìn)的方案。值得注意的是，企業(yè)也要注意正產(chǎn)品的改善空間。企業(yè)本環(huán)節(jié)材料的投入中，大部分是來自于上一環(huán)節(jié)合格半成品的轉(zhuǎn)入。此時若上一環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)入的半成品未能處于最佳狀態(tài)，則可能會影響到該環(huán)節(jié)產(chǎn)品的合格率，繼而將上一環(huán)節(jié)的潛在缺陷轉(zhuǎn)換在本環(huán)節(jié)中，體現(xiàn)出來，最終成為本環(huán)節(jié)的負(fù)產(chǎn)品。因此，企業(yè)只有不斷的提高產(chǎn)品的質(zhì)量，才能使得那些不能實現(xiàn)價值的物料消耗得以有效利用。

三、結(jié)論

本文引入了一項新的成本核算方法—物料流量成本會計，通過對制造企業(yè)數(shù)據(jù)資源的分析，表明物料流量成本會計能夠很好運(yùn)用于制造業(yè)企業(yè)。同時，隨著社會對環(huán)境保護(hù)的重視，尋找相關(guān)辦法降低企業(yè)生產(chǎn)過程中，廢棄物產(chǎn)生以及對環(huán)境的影響，進(jìn)一步推進(jìn)了物料流量成本會計進(jìn)入企業(yè)。

作者：曹昱亮 周亞菁 單位：天津理工大學(xué) 香港城市大學(xué)