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摘要：本文根據國家稅務總局的《關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告》（2019年第38號文）中的內容進行分析，首先對公告中的列入異常憑證范圍進行解釋，再根據對異常憑證的處理涉及的增值稅及所得稅的影響進行分析，最后針對國家出臺該公告的意義進行分析，并針對企業提出了風險防控措施，以降低異常憑證給企業帶來的損失。

關鍵詞：異常憑證；異常增值稅扣稅憑證；虛開發票；抵扣

發票及其他外部憑證作為企業稅前扣除憑證，如取得異常的扣稅憑證，則會影響企業的增值稅、企業所得稅相關事宜。國家稅務總局2019年11月14日《關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告》（2019年第38號文），限定了異常憑證的范圍以及處理方式。本文針對以上異常憑證涉稅事項進行分析。關于異常增值稅扣稅憑證，如果是增值稅專用發票，則異常憑證受票方涉及增值稅進項稅抵扣，以及企業所得稅稅前扣除。如果是增值稅普通發票，則受票方涉及企業所得稅稅前扣除。

一、異常憑證范圍解析

（一）國家稅務總局將納稅人丟失、被盜稅控專用設備中未開具或已開具未上傳的增值稅專用發票，列入異常憑證范圍。是因為稅控系統中未開具的發票，可登陸稅控系統自行開具；已經開具未上傳到稅局的發票，可以將開票信息修改。如果被不法分子盜取或利用，會造成虛開增值稅發票，騙取出口退稅、抵扣稅款，給國家造成損失。

（二）非正常戶納稅人未申報或繳納增值稅的專用發票，因為增值稅是一種流轉稅，流轉的各個環節均為納稅人，其中一個環節納稅人未申報或繳納增值稅，對國家而言都會造成增值稅損失。

（三）經稽核比對發現比對不符、缺聯、作廢的專用發票也作為異常發票。因為增值稅發票涉及至少三聯，如果拆聯分別開具，雖然查詢發票號碼、代碼是真實的，但是發票票面的金額可能不符，這樣的發票肯定是不合法的，很可能是想通過少計銷項稅或者多認證進項稅，來騙取國家稅收。

（四）通過大數據分析，存在涉嫌虛開、未按規定繳納消費稅等情形涉及的專用發票。現在金稅三期系統信息功能很強大，通過對比歷史數據、發票與實際業務比對、各稅種之間比對，為發現異常發票提供了信息化手段。

（五）國家稅務總局2016年76號將關于走逃（失聯）企業開具的增值稅專用發票列為異常發票。

（六）對于接受的異常增值稅發票進項稅額，累計超過5萬且占同期全部進項發票70%（含）以上的，該納稅人開具的專用發票也列入異常憑證范圍。也就是說該納稅人取得的進項發票在金額和比例上達到要求，其自己開具的專用發票也會被列入異常憑證范圍，所以企業對合作的供應商的信用篩查很重要。

二、涉及的增值稅問題

針對異常增值稅專用發票的受票方，尚未申報抵扣進項稅的，國家稅務總局規定，“暫”不允許抵扣，已經抵扣的，作進項稅額轉出。納稅信用A級企業已抵扣的，可在接到稅務機關通知之日起10個工作日內，向主管稅務機關提出核實申請。如果核實后可以抵扣，不需要先作進項稅轉出。其他類企業需要先轉出，如果有異議再提出核實申請。《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》（國稅函〔2007〕1240號）明確納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票被依法追繳已抵扣稅款的，不屬于《稅收征管法》第三十二條“納稅人未按照規定期限繳納稅款”的情形，不適用該條“稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金”的規定。國家只對善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款的滯納金問題進行了明確，沒有針對其他情形進行明確，可以理解為在稅務機關通知當月做進項稅轉出，依規繳納增值稅，無需繳納滯納金。

三、涉及的所得稅問題

國家稅務總局2018年6月6日的《關于<企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》（2018年28號）“第十二條企業取得私自印制、偽造、變造、作廢、開票方非法取得、虛開、填寫不規范等不符合規定的發票（以下簡稱“不合規發票”），以及取得不符合國家法律、法規等相關規定的其他外部憑證（以下簡稱“不合規其他外部憑證”），不得作為稅前扣除憑證。”如果異常發票屬于上述范圍，則不得作為稅前扣除憑證。但是根據文件，如果支出真實且已實際發生，可以按規定，要求對方補開、換開發票。無法取得補開、換開發票或外部憑證的，可以憑借：

（一）無法補開、換開發票、其他外部證明原因的證明資料（包括工商注銷、機構撤銷、列入非正常經營戶、破產公告等證明資料）；

（二）相關業務活動的合同或者協議；

（三）采用非現金方式支付的付款憑證；

（四）貨物運輸的證明資料；

（五）貨物入庫、出庫內部憑證；

（六）企業會計核算記錄以及其他資料。其中前三項是必備資料之一。如果以上發票不能作為稅前扣除，超過匯算清繳期且未取得相關證據資料證明交易真實的話，需要納稅調增，補繳企業所得稅，并征收滯納金。

四、防范措施

為防控異常增值稅發票，國家稅務總局在辦法中制定了明確的防范措施，各單位在實際經營中也應該加強風險防控。

（一）國家稅務總局通過大數據分析，對存在涉稅風險的納稅人的開票行為進行了限制。不允許其離線開票，并對開票人員進行人員身份信息實名驗證。

（二）對企業來說，開票人員應及時或定期修改開票軟件密碼，保存好稅控設備，長時間不用時，應落鎖管理。如丟失稅控設備或者增值稅發票，及時報案止損，避免違法分子通過空白增值稅發票虛開增值稅發票，進行偷稅漏稅騙稅。

（三）國家稅務總局規定對于新辦一般納稅人企業，自首次開票之日起3個月內不得離線開具發票，特定納稅人除外。一些以偷稅漏稅為目的的單位，往往有成立期間短，快速騙取國家稅收后，進行走逃或單位注銷的特點。新成立企業3個月內不得離線開具發票可以有效避免該類型企業的違法行為。

（四）企業針對供應商應嚴格審核。針對合同執行應符合三流一致。要支付給合同約定的供應商，不能代付。否則出現異常憑證，無法提供三流一致的證據資料。同時文件規定如果異常抵扣憑證進項稅額占納稅人同期進項稅票70%以上的，其開具的發票也要列入異常憑證范圍。也就是對納稅人來說，審核供應商變得尤為重要。供應商資質、供應商業績、供應商信用都要經得起檢驗。企業在進行合同簽訂時，應對供應商資質及其履約情況進行嚴格篩查，對違法行為較多，或被列為異常名單的應盡量避免與其進行合作；對成立時間較短的供應商，也應時刻關注跟蹤，看是否存在失聯或走逃的風險。

（五）企業應根據人民銀行的相關規定，通過銀行匯款或票據等進行支付，盡可能的減少現金支付。否則如果收到的增值稅發票變為異常增值稅扣稅憑證，企業就無法提供非現金支付的證明資料，也不能提供有效充分的證據證明企業的業務是否真實合理。如果采用現金支付形式一旦被稅務機關認定為證據不充分、或者業務不真實，該成本費用在企業所得稅前不能進行扣除，會調增應納稅所得額，不但要補繳企業所得稅，還可能會涉及滯納金，影響企業的納稅信用評級。

（六）針對走逃（失聯）企業開具的增值稅專用發票，建議國家稅務局在金稅三期中進行提示或預警，及時使受票方止損。目前工商和稅務的信息不是完全打通的，建議國家稅務局在發票管理系統里增加企業取得的進項發票開出單位的狀態，對走逃或失聯企業的狀態進行預警。對企業取得的異常增值稅扣稅憑證進行提醒。企業查明原因后及時進行企業所得稅和增值稅調整，避免出現補繳稅款或者被加收滯納金的風險。

參考文獻：

[1]國家稅務總局.關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告[Z].2019年第38號文.

[2]國家稅務總局.國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復[Z].國稅函〔2007〕1240號.

作者：王思維 單位：中國水利電力物資集團有限公司