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摘要:企業現行的人力資源核算方式已無法客觀體現人力資源的價值，但目前全面推行人力資源價值會計條件尚不成熟。本文試圖將人力資源劃分為一般性人力資源和專用性人力資源兩類，通過標準勞動合同和專用勞動合同區分企業對人力資源的控制力，分別采用費用化和資本化計量方式，從而使得企業的財務報告能夠相對客觀地反映企業核心人才的價值。

關鍵詞:一般性人力資源；專用性人力資源；標準勞動合同；專用勞動合同；會計確認

人力資源在企業效益增長貢獻中所占份額越來越大，越來越多的企業意識到人力資源已經成為企業獲取競爭優勢的核心競爭力。然而，如何對人力資源予以科學地確認與計量，卻是長期困擾用人單位和會計界的難題。

一、兩種確認和計量方式比較

(一)兩種確認和計量方式的理念差異

對于人力資源的確認和計量方式，有人力資源價值會計和人力資源成本會計兩種模式。根據現行會計規范，并不把人力資源確認為企業所擁有的資產，采用成本法將所有與人力資源相關的薪酬福利等方面的支出予以費用化，計入當期損益。與此相反，人力資源價值會計理論主張將人力資源確認為企業擁有的資產，相關支出予以資本化。

(二)人力資源成本會計的優點與缺點

人力資源成本會計的優點是對人力資源的所有當期成本費用都可以做到有據可查，能夠予以精確計量。但對于為企業服務的人力資源而言，簡單的予以費用化衡量，會人為造成“賬實不符”。對于高端專用性人才，往往是企業領先于同行的關鍵法寶，是企業不可多得甚至是不可替代的優勢力量。采用成本法計量，難以客觀反映專用性人才與一般性人才的價值差異，從而低估企業的總體價值。

(三)人力資源價值會計的優點與缺點

人力資源價值會計將人力資源確認為企業擁有的資產，認可了人才的價值，在此基礎上出具的財務報告能夠更全面的反映企業擁有的資源情況；此外，將人力資源確認為企業的資產，能夠促進企業管理者加強對人力資源開發與管理的重視并加大對人力資源的投資。但人力資源價值會計在實際操作中有其局限性：首先，在人力資源價值計量方面，無論是未來工資報酬折現法還是經濟價值法，都需要先預估未來的現金流、利潤期望值、折現率等要素而后測算人力資源價值。然而，人才未來的產出價值難以精確預估。以測算的人力資源價值確認為企業的資產使得企業有操縱利潤的可能性。其次，人力資源的所有權歸勞動者本人所擁有，企業僅擁有人力資源的使用權，對人力資源也不具備控制權。企業要將不具備所有權和控制權的人力資源確認為資產，并不符合資產本身的定義。再次，基于人力資源的特殊性質，難以像其他實物資產那樣用于企業抵債和變現，不能僅憑企業的意愿來實現人力資源的轉讓。最后，實施人力資源價值會計的運作成本偏高。要獲得各項測算數據，工作量非常龐大，部分關鍵指標幾乎難以精確預測。

二、我國企業對人力資源的確認與計量

(一)我國企業確認和計量人力資源的現狀

現階段，基于企業與人力資源的所有權/控制權和使用權相分離，我國企業并沒有把人力資源確認為企業的資產。現行會計制度下，我國企業采用歷史成本法予以計量相關成本費用。勞動者的報酬只是作為企業的流動負債來反映，通過“應付職工薪酬”科目予以記錄。相關的培訓開發成本費用直接計入當期損益。

(二)原因探究

在現行的確認和計量方式下，財務報告已無法科學地反映為企業服務的人力資源價值。主要原因分析如下：首先，相應的規章制度不完善。目前，我國的人力資源會計尚處于起步階段，相關的法律法規和會計制度還不完備，某些方面還存在空白之處。即使企業想要運用人力資源價值會計來科學核算其員工價值，也苦于缺乏規章制度的約束和會計準則的指引。其次，全面運用人力資源價值會計的條件尚不成熟。目前，對于人力資源的價值認定仍然存在爭議。人力資源取得和開發的歷史成本可以做到準確計量，然而人力資源未來能為企業帶來的經濟利益就只能通過測算的方式來獲得，受到主觀因素影響，測算結果可能存在較大誤差。

三、優化企業確認和計量人力資源的方案

對于為企業服務的人力資源，人力資源成本會計已不能滿足對其價值客觀計量的需求，但現階段倘若全面推行人力資源價值會計成本過高，條件也不成熟。企業可以嘗試將其員工分類，將人力資源劃分為一般性人力資源和專用性人力資源，針對不同類別的人力資源采用差異化的確認和計量方式。

(一)一般性人力資源的確認和計量

一般性人力資源，往往是非重要核心崗位的適崗員工，對企業領先于同行不起到關鍵作用。他們流動性高，替代性也強，企業從市場上取得較為容易。對于一般性人力資源，可以參照現行的人力資源確認方式，無需確認為企業的資產。企業與一般性人類資源應當簽訂標準勞動合同，一般無需約定特殊事項。標準勞動合同對雇傭雙方只是一種約束，幾乎談不上控制力。只要不違反勞動法，員工辭職只需提前書面通知企業，違約金金額通常很低或者無需支付違約金，一般性人力資源通常也不涉及競業禁止。對于一般性人力資源的計量，采用現行的成本法即可。一般性人力資源的薪酬福利、人工成本支出，根據實際支出金額，通過短期負債“應付職工薪酬”、“應付福利費”科目列支，相關成本費用計入當期損益。

(二)專用性人力資源的確認和計量

專用性人力資源是指企業不可或缺的，使企業領先于同行的關鍵人才，往往是行業領軍人物，或者擁有專利權、重大科研成果等等。專用性人力資源與企業的經營業績密切相關，企業幾乎難以在市場上找到可以替代的人員。企業的生產管理團隊擁有了這樣的人才，就擁有了打敗競爭對手的有力武器。對于專用性人力資源，企業的財務報告應當客觀反映其價值，將其確認為企業的資產。企業應當與專用性人力資源簽訂專用勞動合同，這種勞動合同一般會附加較為嚴格的約定條款，專用勞動合同旨在使企業和專用性人才形成一種長期穩定的雇傭關系，往往會設置很高的退出壁壘。現實中，高級技術人員、高級管理人員等高階專用性人力資源，其合同的違約金都很高。此外，文體明星的轉會費也往往都是天文數字。巨額的轉會費和違約金使得雇傭雙方幾乎沒有退出的可能性，對雇傭雙方都具有很強的控制力。通過簽訂專用勞動合同，企業擁有了對專用性人力資源的控制權，從而使得專用性人力資源符合了資產的定義，具備了確認為企業資產的條件。對于高級的專用性人力資源，通常擁有與企業生產密切相關的專利權、非專利技術或科研成果，應當確認為企業的資產，同時確認為企業的人力資本。即高級專用性人力資源以其所擁有的特殊資源入股企業，納入所有者權益，參與企業的利潤分配。對于較高級的專用性人力資源，通常為行業資深專家、經驗豐富的高級管理人員等，應當確認為企業的資產，同時確認為企業的一項長期負債。可以看作企業與較高級的專用性人力資源簽訂了一份為期多年的優惠年薪勞動合同。對于專用性人力資源的計量，應當考慮到他們未來能給企業帶來效益的水平，采用合適的折現率計算出現值，作為專用性人力資源的初始價值入賬，目前尚處于摸索階段。歷史業績、人員資質、行業地位等，都是對專用性人力資源計量時應當考慮的因素。每個行業各有特點，因而無法統一而論，但各行業應當出臺統一的指導意見。對于已初始確認為企業資產的專用性人力資源，應當在后續合同期內的每個會計年度，對初始確認價值予以攤銷。除此之外，專用性人力資源如果在合同期內發生貶值，應當根據實際情況計提相應的減值準備。

(三)人力資源確認后續調整

一般來說，企業對于人力資源分類后的會計確認不得隨意變更。但這并不意味著一旦確認后就不得改變人力資源的歸屬類別。例如，原本作為一般性人力資源的員工發明了一項與企業生產密切相關的專利權，有助于顯著提升企業產品質量或生產效率。此時，理應調整該員工的歸屬類別，將其調整確認為企業的資產。同樣道理，如遇到產業升級，某位歸類為專用性人力資源的員工其掌握的專利技術已不適合用于生產，被更先進的技術所替代。這時應及時調整該員工的會計確認方式。總之，人力資源的會計確認應當與其對企業經營的重要性程度相適應。

四、結束語

對人力資源采用不同的確認和計量方式，將改變企業的資本構成，會計等式也應當做出調整：物質資產+人力資產=債權人權益+所有者權益+勞動者權益。在此基礎上出具的財務報告能更客觀地反映企業資源情況。對人力資源采用不同的確認和計量方式，將影響企業的經營業績。將專用性人力資源予以資本化，與傳統成本法相比，降低當期成本費用，提高了當期利潤。對人力資源的資本化應當保持客觀和謹慎的態度，以防企業將其作為調節利潤的手段。現階段，相關法規準則還不完善，人力資源分類確認計量難以全面推行。對于專用性人力資源采用差異化的確認計量方式可以分階段實施：首先，對企業的高端技術人才和高級管理人員實施股票期權激勵，許多企業已經采用這種方式與高端人才建立了較為穩固的長期雇傭關系，以避免短期利益行為發生。第二步，在政策允許的條件下對個別專用性人才實行人力資源價值會計試點。在已實施股票期權激勵的人員范圍內，選擇那些未來效益價值易于估算的專用性人力資源，將其確認為企業的資產。最后，待相關法律法規、會計政策以及各行業對專用性人力資源計量的核定標準逐步配套推出后，再全面實行對企業人力資源的分類確認計量。

參考文獻

[1]劉思睿.智能化時代下人力資產計量的研究[J].經濟師,2020.

[2]秦鵬.人力資源會計在企業管理中的應用[J].中國管理信息化,2018.

作者:景美蓉 單位:中遠海運集團財務有限責任公司