企業并購稅收籌劃企業管理論文
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(一)、企業并購中稅收籌劃的意義
1.有利于減輕企業稅收負擔，增加自身利益
國家對企業的并購在某些情況下提供稅收優惠政策，并購的企業依法進行稅收籌劃，可以享受稅收政策的種種好處，為企業節約稅收開支提供了合法的渠道。這在客觀上減少了企業稅收違法的可能性，遠離了稅收違法行為，從而減輕企業稅收負擔，增加自身利益，有利于完善稅制，增加國家稅收。
2.有利于提高企業財務管理水平
企業并購中稅收籌劃有助于提高企業自身的經營管理水平，尤其是財務和會計的管理水平。稅收活動導致企業現金流量流出量的增加，企業的財務管理人員只有深層次的掌握現有稅法，才能對企業的稅收進行籌劃。企業有必要認真考慮和分析稅收對企業理財活動的影響，尋求一種既能減少企業因為納稅導致的現金流出量，增加企業自身價值，又不違反稅收法律法規的方法，企業進行稅收籌劃的過程也是提高企業經營管理水平的過程，有利于企業更好的理財，提高企業財務管理水平。
3.有利于企業主動調整經營方向，更好地順應國家經濟政策的運行
稅收是國家實現其宏觀經濟政策的重要手段，企業進行稅收籌劃，正是對這些政策信息的主動接收，并能動地加以運用，是企業按照國家宏觀政策要求，對自身行為進行的調整，其結果必然是有助于企業的順利發展和國家宏觀政策目標的實現。
(二)、企業并購中稅收籌劃的可行性
1.多種納稅方案的存在為企業實現價值最大化提供了條件
一部分并購的發生，是出于企業稅收最小化方面的考慮。稅收因素影響著并購的動機和過程。并購的稅收籌劃在實務中是完全可能的。首先，不同企業的納稅差別形成不同的稅收收益。其次，不同并購出資方式造成納稅金額和納稅時間的差別。最后，不同的并購會計處理方法造成不同的稅前收益和納稅時間的差別。當然，這種做法并非沒有風險，因為這一預期的達成必須基于企業在限定的時間內，擁有充分獲利能力的前提假設，否則，一切風險損失便將完全歸于企業負擔。所以，企業如果不進行稅收籌劃，對各種納稅方案進行對比分析，就有可能面臨更重的稅收負擔，或因為一味地追求減輕稅負，會導致企業總體收益損失。
2.稅收收益的存在為企業的并購籌劃提供了可能
企業的稅收收益主要來源于兩個方面：一是根據國家的稅收優惠政策，納稅人的納稅額得到減免或抵扣。稅收優惠的目的主要是通過減免部分稅收來鼓勵一部分納稅人投資于國家急需的行業和部門，或者是政府通過放棄一部分稅收收入而向特定的納稅人提供無償資助。稅收抵扣指的是稅法規定的可以在稅前作為扣除項目的各種費用支出。扣除項目與稅收優惠同所得稅稅金是互為消長的關系，企業可以按照稅法的導向，采取各種有效的經營方法，使其決策與國家政策協調一致，最大限度地獲得稅收利益。二是依據稅法規定，納稅人的納稅期限得以遞延。納稅的遞延本質上不會減少企業的稅負，只是指稅款延遲支付而已，但從貨幣實踐價值角度上考慮，遞延納稅相當于企業得到了一筆無成本資金，有利于收益增加。
3.稅收環境的優化為稅收籌劃提供了保障
稅收籌劃不同于偷稅、漏稅、逃稅和避稅，他是在稅法許可條件下的合理行為，因而，進行稅收籌劃的外部環境并不是一個稅收法制混亂或不健全的市場經濟環境，相反，只有逐步實現稅收法制化，才能避免由于稅法不完善造成的有關人員對稅收法律條文的主觀詮釋，才能規范企業納稅行為，否則，企業進行稅收籌劃毫無意義。當前，我國稅收法律建設水平越來越高，納稅人的合法權益也得到應有的尊重，稅收籌劃活動也受到了越來越廣泛的關注，成為經濟生活中的熱門話題。這些都為企業進行稅收活動提供了保障。
二、企業并購中稅收籌劃的稅收政策分析
與企業購并相關的稅收問題可分為三類：一是與購并交易相關的稅，有增值稅、營業稅、印花稅、土地增值稅；二是與購并出資方式相關的稅，有個人所得稅；三是與購并事后相關的稅，如企業所得稅。具體有以下幾個方面：
1.企業并購中流轉稅的納稅規定
企業并購大多要涉及存貨、固定資產等有形資產和商標、專利等無形資產、商譽的轉移，發生資產所有權的讓渡與變更，稅務機關就須對在轉移、讓渡與變更過程中的流轉額或獲得的收益征收流轉稅、收益稅和財產行為稅，其中對并購企業影響較大的，主要是增值稅、營業稅等流轉稅。根據國家稅務總局《關于轉讓企業全部產權不征收增值稅問題的批復》規定，轉讓企業產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為，因此納稅人轉讓企業全部產權涉及的應稅貨物轉讓不征收增值稅。根據《關于轉讓企業產權不征營業稅問題的批復》規定，整體轉讓企業產權的轉讓價格不僅僅是由資產價值決定的，與企業銷售不動產、轉讓無形資產的行為完全不同，因此轉讓企業產權的行為不征收營業稅。根據財政部、國家稅務總局的《關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》，納稅人以無形資產、不動產投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。股權轉讓也不征收營業稅。
2.企業并購中企業所得稅的納稅規定
按照《中華人民共和國企業所得稅法》第二十條和《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第七十五條，以及〈財政部國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知〉(財稅[2009]59號)的規定，企業并購所涉及的企業所得稅的主要處理如下：根據財稅規定，企業發生合并，被合并企業及其股東都應按清算進行所得稅處理，被合并企業的虧損不得在合并企業結轉彌補。合并企業應按公允價值確定接受被合并企業各項資產和負債的計稅基礎。但是，如果企業股東在該企業合并發生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業合并，可以享受特殊稅務處理：合并企業接受被合并企業資產和負債的計稅基礎，以被合并企業的原有計稅基礎確定；被合并企業合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼；允許由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額=被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率；被合并企業股東取得合并企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業股權的計稅基礎確定。在企業吸收合并中，合并后的存續企業性質及適用稅收優惠的條件未發生改變的，可以繼續享受合并前該企業剩余期限的稅收優惠，其優惠金額按存續企業合并前一年的應納稅所得額（虧損計為零）計算。
3.企業并購中契稅的納稅規定
根據財稅[2008]175號和國稅發[2009]89號規定：企業發生合并，且原投資主體存續的，對其合并后的企業承受原合并各方的土地、房屋權屬，免征契稅。
4.企業并購中印花稅的納稅規定
(1)資金賬簿。合并或分立成立的企業，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分或新增加的資金按規定貼花。
(2)應稅合同。企業改制前簽訂但尚未履行完的各類應稅合同，改制后僅僅需要變更執行主體且已貼花的，不再貼花。
(3)產權轉移書據。企業因改制簽訂的產權轉移書免于貼花。
5.稅收征管法的相關規定
凡符合修訂后的《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十八條規定，有合并、分立情形的，應當向稅務機關報告，并依法繳清科款。納稅人合并時未繳清稅款的，應當由合并后的納稅人繼續履行的納稅義務；納稅人分立時未繳清稅款的，分立后的納稅人對未履行的納稅義務應當承擔連帶責任。第四十九條規定，欠繳稅款數額較大的納稅人在處分其不動產或者大額資產之前，應當向稅務機關報告。第五十條規定，欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權，或者放棄到期債權，或者無償轉讓財產，或者以明顯的低價轉讓財產而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務機關可以依照合同法第七十三條、第七十四條的規定行使代位權、撤銷權。
三、企業并購中稅收籌劃的風險及其防范
(一)企業并購中稅收籌劃風險的分類及成因隨著經濟的發展，越來越多的企業選擇并購來實現企業的發展擴張。在并購中，企業通過稅收策劃，不僅可以降低納稅成本，實現企業效益最大化，甚至可能影響到企業的未來的發展和興衰。企業進行稅收籌劃可以減輕企業稅收負擔，增加企業效益，但同時會發生相應的成本、費用；此外，稅收籌劃的特點決定了，很多稅收籌劃方法都是在稅收政策的邊緣操作，這就必然會存在很大的籌劃風險，因此，在討論企業并購稅收籌劃時，應對企業并購稅收籌劃風險給予足夠的關注。對企業并購中稅收籌劃風險的分類及成因分析如下：
1.企業經營風險
（1）方案考慮不全面
企業并購稅收籌劃涉及企業的生產經營活動的方方面面，每個企業的具體情況又千差萬別，因此企業并購稅收籌劃的方案需要根據納稅人自身的條件進行合理地選擇，并能夠隨著市場的變化和企業的經營管理戰略進行靈活的調整。如果企業并購稅收籌劃方案不科學，缺乏全局性和預見性，為了取得稅收優惠的條件而嚴重脫離企業的實際經營要求，導致企業的生產經營范圍、地點、籌資方式或組織結構在短時間內大幅度變動，或者導致企業并購稅收籌劃獲得的收益不足以彌補全部成本，不僅無法達到預期的減稅效果，還會給企業帶來不必要的損失。
（2）籌劃基礎不牢固
進行企業并購稅收籌劃的基礎包括兩個方面。一是企業的會計核算水平和財務管理水平。如果企業的會計核算不健全，會計信息不真實，財務管理水平較低，那么企業開展企業并購稅收籌劃就具有很大風險。二是參與籌劃人員的認知水平。企業并購稅收籌劃方案的選擇、設計和實施很大程度上取決于籌劃人員對稅收政策、優惠條件，以及財務會計、管理、法律等多方面專業知識的了解和判斷。納稅人或人的業務素質越高，綜合分析能力越強，企業并購稅收籌劃成功的可能性越高。但是我國目前許多納稅人受到專業能力的制約，可能出現籌劃方法選擇不適當和難以落實的情況。即使聘請專業人士如注冊稅務師來進行籌劃，也可能由于雙方的信息不對稱而導致籌劃人員提出不當的方案從而帶來風險。
（3）非稅成本的增加
一方面，企業并購稅收籌劃本身會帶來一定的成本，如聘請專業人員的稅務費用、辦稅費用、對本單位相關人員的培訓費用、由于認定差異可能繳納的稅收滯納金和罰款、以及其它額外稅收負擔，如果被稅務機關認定為逃稅行為，就要應對更加嚴格的稽查申報要求，在經濟上、時間上都會帶來損失，甚至對企業信譽造成負面影響；另一方面，由于企業并購稅收籌劃方案需要企業滿足一定的特殊條件，由此導致企業經營活動的變化也會增加非稅成本，如企業注冊費、機構設置費等等。另外，企業投資活動的選擇、地點、組織形式、資產負債比例、利潤分配等方面的靈活性都可能降低，企業并購稅收籌劃并不一定與最優選擇相適應，由此帶來的機會成本也會抵消一部分稅收收益。此外，如果企業不能以企業價值最大化為籌劃的最終目標，一味追求某些稅負的減少而使整體稅負增加，或者即使稅負降低卻因此而擾亂企業正常的經營機制，則會增加更大的風險發生的可能性。
2.政策環境風險
（1）法律不完善
我國現有的稅收法律、法規層次較多，除了全國人大及其常委會制定的稅收法律和國務院制定的稅收法規外，還有大量的有關稅收職能部門制定的稅收行政規章以及地方規章。這些行政規章往往不夠明晰，甚至有些規定與稅收法律存在不一致的地方，但其涉及的內容會涉及到企業并購稅收籌劃的領域，企業如果依據這些政策、法規開展稅收籌劃，就有可能因為對其中體現的稅法精神理解錯誤而導致稅收籌劃失敗的風險。同時，稅收法律、法規的不完善還會導致稅收政策執行中的偏差。一些稅收制度只對有關的基本事件做出相應規定，而具體的稅收條款沒有明確設置，常常無法涵蓋所有的稅收事項，這就使稅收執法帶有一定的主觀性；或者由于稅法沒有及時根據客觀情況的變化而做出相應調整，也會給納稅人帶來信息風險。
（2）政策不穩定
企業并購稅收籌劃具有很強的針對性和時效性，如果稅收政策的變化較為頻繁，在為企業帶來籌劃空間的同時，也給企業帶來風險。一項企業并購稅收籌劃從最初的項目選擇、設計和實施，直到最終獲得稅收利益都要經過一個過程，而我國正處于市場經濟發展時期，隨著經濟環境的不斷變化，稅法政策也會不斷的修正和完善，因而必然具有一定的波動性。如果在企業并購稅收籌劃的實現過程中發生了政策變化，而籌劃方案仍然是依據原有稅收政策而制定的，在政策變化超過了預測的范圍和程度時，就可能使該方案由合理變為不合理，甚至由合法變為不合法，從而產生籌劃風險而不能達到預期目標。
（3）納稅人與稅務機關權責不對等
納稅人和稅務機關都是稅收法律關系的權利主體，雙方具有平等的法律地位，納稅義務人在稅收法律關系中依法享有規定的各項權利和義務，因此在納稅義務范圍內進行必要的稅收籌劃以維護自己的經濟利益最大化，不僅是納稅人天然的動機，也是其應有的權利之一。但是，由于征納雙方是行政管理者和被管理者的關系，二者權利和義務并不對等。稅收的立法意識總體來說更傾向于政府利益，稅務機關掌握主動權。因此，一旦納稅人不能及時應對立法者對稅法作出的調整或者稅收籌劃行為不被稅務機關認可，就難免遭受損失。
3.執法認定風險
（1）征納雙方的認識差異
企業并購稅收籌劃風險產生的一個主要原因就是稅收籌劃和逃稅、避稅認定上的轉化。企業并購稅收籌劃不僅是合法的，而且是順應立法者意圖的，與逃稅、避稅有著本質的區別，但是這種合法性必須要得到稅務部門的確認。另外，稅收籌劃和避稅的邊界本來就比較模糊，有時難以準確界定，加上各地的具體征管規定有所不同，因此，納稅人在通過生產經營活動形式和企業會計政策等方法進行籌劃時，要合理把握尺度。因為納稅人的稅收籌劃方案是否符合稅法精神和法律的規定，在很大程度上要取決于稅務機關的認定，如果企業自認為是符合稅收政策和法規的稅收籌劃行為被稅務機關認定為逃避繳納稅款或避稅，則不但要承擔稅收籌劃費用的損失，還要按照法律規定補繳稅款。
（2）稅務機關的執法偏差
由于稅務機關是稅收籌劃“游戲規則”的制定者，并具有較大的自由裁量權，對稅法未明確的彈性空間，有權根據自身判斷去認定是否屬于應納稅行為，那么納稅人的稅收籌劃行為成功與否，主要取決于稅務機關是否認可。我國目前的征稅主體包括財政、稅務、海關等多個系統，各個系統之間的職能可能存在相互重疊之處。由于稅務機關工作人員的業務素質參差不齊，以及其它制約因素的影響，稅務執法不規范導致出現偏差的現象難以避免。這樣就可能導致征稅機關將企業本屬于企業并購稅收籌劃的行為認定為避稅或逃避繳納稅款行為，而對本屬于違反稅法的行為卻未予以查處，給未來更大的籌劃風險留下隱患。
（二）企業并購中稅收籌劃風險控制與防范措施
由于企業并購稅收籌劃目的的特殊性，其風險是客觀存在的，但也是可以防范和控制的。面對風險，籌劃人應當主動出擊，針對風險產生的原因，采取積極有效的措施，預防和減少風險的發生。只有這樣，才能提高稅收籌劃收益，實現籌劃的目的。
1.提高企業并購稅收籌劃的風險防范意識
（1）確立法制觀念，依法籌劃。進行企業并購稅收籌劃必須以嚴格遵守相關的法律、法規為前提，深入了解稅收規定，認真選擇籌劃方案，全面分析潛在風險，建立健全會計核算系統，而不能為逃避稅收負擔而違反稅收法律的規定。在企業并購籌劃過程中，也要注意相關政策的綜合運用，對所籌劃項目的合法性和企業的綜合效益進行多方面的充分論證，最大限度的減少風險。
（2）企業并購稅收籌劃不僅要把握當前的政策環境，還要密切關注相關法律法規的變更。隨著經濟發展時期的向前推移，稅收法律和政策總是處于不斷的調整變化過程中，具有一定的時效性，這就要求納稅人和稅務機構時刻關注并準確把握稅收政策的變動趨勢和政策意圖，及時對企業并購籌劃方案進行相應的完善，確保企業并購稅收籌劃行為在法律允許的范圍內實行。
（3）納稅人還要認識到，企業并購稅收籌劃固然可以節省企業稅收成本，但是其籌劃空間是有限的，只能在一定的政策條件下和一定范圍內才能發揮作用，因此企業并購稅收籌劃不是萬能的，企業要從全局出發，以價值最大化為最終目標進行綜合籌劃。
2.貫徹成本效益原則，注重籌劃綜合性
（1）貫徹成本效益原則。企業并購稅收籌劃的成本包括企業并購稅收籌劃過程中的各種支出，以及企業并購稅收籌劃不成功可能帶來的損失。企業并購稅收籌劃的收益包括稅負的直接減少，以及企業管理水平的提高等間接收益。企業要想實現價值最大化，就要綜合考慮企業并購稅收籌劃的成本（顯性成本和隱性成本）和收益（直接收益和間接收益），選擇出最優的籌劃方案。最優方案不一定是稅負最輕的方案，而是企業總體利益最大的方案。
（2）企業并購稅收籌劃應從企業的整體著眼，不能局限于個別稅種的稅負，也不能僅僅著眼于節稅。要注意各稅種之間此消彼長的相互關聯關系，防止因個別稅負降低而導致整體稅負的增加，同時注意稅收利益并不是企業的全部經濟利益，因而要避免因稅負的減少而帶來的隱性成本超過收益，造成企業總體利益的下降。
3.建立健全企業并購稅收籌劃系統
（1）提高企業并購稅收籌劃人員素質
企業并購稅收籌劃是一項集稅收、財務、會計、法律等各方面專業知識為一體的高層次組織活動，企業并購稅收籌劃人員必須具有全面的專業知識和豐富的實踐經驗，不僅對稅收政策有較高的理解能力，還要精通會計、法律、金融等方面的知識。因此提高企業并購涉稅人員的素質是防范企業并購稅收籌劃風險、提高稅收籌劃有效性的重要基礎。一方面，企業要利用多種渠道，幫助企業并購涉稅人員加強稅收法律法規和各項稅收業務政策的學習，提高專業知識和業務操作能力，為降低和防范企業稅務風險奠定良好的基礎。另一方面，企業并購籌劃人員處于國家利益和企業利益的交點，肩負著為企業創造稅收收益和嚴格遵守稅法的雙重責任，這就要求企業領導和企業并購稅收籌劃人員充分理解稅收籌劃的含義，并堅決維護稅法的權威性，作出符合法律范圍的稅收籌劃行為。
（2）加強企業信息管理
企業并購稅收籌劃要以特定信息的收集為前提。只有充分了解企業并購各方的生產經營和財務活動的情況，并根據企業并購籌劃者的知識和經驗，合理的預測未來發展趨勢，才能設計出一個符合企業目標的企業并購稅收籌劃方案。首先是稅收環境的信息，包括企業并購籌劃主體的經營活動涉及的各個稅種，這些稅種的具體規定、稅收優惠、彼此之間的關聯性，以及稅收征納程序、行政復議、訴訟和賠償等行政制度。其次是政府的行為信息，包括政府對企業并購稅收籌劃中可能涉及的避稅活動的態度、政府反避稅的主要法規和措施以及政府反避稅的運作規程等。企業掌握這些信息，才能對政府的反應作出合理預期，使籌劃行為盡量符合政府意圖。第三是政策變化的信息。政策的不斷調整決定了企業并購稅收籌劃是一個動態的過程，在實施過程中，應注意分析環境中發生變化的因素及產生的影響，從而對企業并購籌劃法案作出及時調整，以消除可能的負面影響。
（3）建立風險評估和監控體系
建立有效的風險評估和監控機制，有利于企業并購決策者進行稅收籌劃方案的比較和改進，從而不斷完善符合企業總體發展目標的企業并購稅收籌劃方案。該系統應配置經驗豐富的專業人員，對企業經營狀況、行業趨勢、納稅情況、財務狀況等等進行綜合評估，并建立監控和預警機制，及時識別和認定稅收籌劃風險。
（4）利用專業化服務降低風險
我國市場經濟的發展和稅收法律制度的不斷健全，在加大企業并購稅收籌劃的不確定性和風險的同時，也促進了稅務行業專業化程度的提高。企業并購稅收籌劃是一門綜合性很強的學科，企業限于自身專業知識、辦稅能力等因素的制約，有必要聘請專業的稅務機構進行企業并購稅收籌劃和納稅指導，提高稅收籌劃的可靠性和權威性，降低稅收籌劃的風險。
4.加強與稅務部門的溝通
由于稅收籌劃和避稅有時難以界定，而稅務機關又具有較大的自由裁量權，因此能否被當地主管稅務部門認可，是企業并購稅收籌劃方案能否順利實施并取得預期效果的一個重要前提。如果不能被稅務機關認可，就會失去企業并購稅收籌劃應有的收益。因此納稅人加強與當地稅務機關的聯系和溝通，充分了解當地稅務征管的工作程序和具體要求，及時獲取相關信息，爭取在稅法的理解上與稅務機關取得一致，得到稅務機關的認同，并保持籌劃方案相對的靈活性，隨著國家稅收相關政策、法規和預期經濟活動的變化而隨時調整，趨利避害，適時更新籌劃內容，也是防范企業并購稅收籌劃風險的必要手段之一。結語企業并購能夠增強企業的競爭力，更好的優化資源配置，為企業發展提供了多種途徑。但對于是在企業并購中的稅收籌劃存在企業經營風險，政策環境風險，執法認定風險等問題，需要企業經營者在企業并購稅收籌劃中，要提高企業并購稅收籌劃的風險防范意識，貫徹成本效益原則，注重籌劃綜合性，建立健全企業并購稅收籌劃系統，加強與稅務部門的溝通等措施。針對企業并購稅收籌劃目的的特殊性，籌劃人應當主動出擊，以有效預防和減少風險的發生，提高稅收籌劃收益，實現籌劃的目的。
