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摘要：管理會計體系的構建是近幾年國內財務管理改革的趨勢，無形資產作為企業資產的重要組成部分是整個框架構建的重要內容。國家電網作為國家戰略型企業，其無形資產在總資產中的占比較大，無形資產的價值管理備受關注。以某電力公司為例，在現有的理論研究和無形資產工作經驗的基礎上，分析無形資產價值的管理會計體系框架，從建設背景、構建內涵、構建方法以及成果等方面探討無形資產價值管理會計體系的構建。

關鍵詞：無形資產；管理會計體系；電力企業

一、無形資產價值管理會計體系構建的背景

(一)適應經濟形勢發展與電力體制改革的需要當前國內經濟格局面臨產業結構轉型和調整，整體經濟增速放緩使得國內售電量增速下滑，電量對收入和效益的增長貢獻明顯減弱。同時，新一輪輸配電價改革打破了電網公司過去依靠購銷差價獲得收入的模式，電網企業的盈利模式將面臨巨大變革。另一方面，電網企業是資產密集型企業，無形資產在電網總資產中的占比很大，而且隨著不斷累積存量占比會不斷上升。因此，無形資產的價值管理對電網企業的重要性更為突顯。電網企業需要進一步改進現有無形資產管理評價模式，提高無形資產利用率，優化企業無形資產投資決策，進一步降低企業運營成本，向管理要效益。

(二)落實“具有中國特色國際領先的能源互聯網企業”戰略目標的需要國家電網公司為了推進改革創新，提出了“具有中國特色國際領先的能源互聯網企業”的戰略目標，以打造“能源互聯網企業”為主軸，奮力推進電網向能源互聯互通、共享互濟發展。按照電網轉型的戰略實施路徑，國家電網未來需要加大投資力度，這對于無形資產價值管理、投資決策支持和成本管控提出了更高的要求。我們需要正視收入增幅趨緩和支出保持高位的矛盾，深入挖掘無形資產管理價值，通過對無形資產開展價值管理來區分無形資產的價值優先級，從而提升無形資產投資決策水平，實現“國際領先”。

(三)提升企業精益管理水平的必然需求目前某電力公司在無形資產管理決策上不夠科學量化，缺乏有效的價值管理和準確的衡量標準，相同的無形資產管理策略易造成管理資源的浪費。同時在對規劃立項、設計實施、維修驗收等主要流程中無形資產全壽命周期管控不夠成熟，各專業部門銜接不夠充分。無形資產要實現企業精益管理水平的提升，就要尋找新的管理路徑，增強專業管理間的合力，歸集整合不同口徑、不同維度的經濟、技術要素，分析具體的無形資產對公司整體價值的影響，從而實現企業無形資產整體價值的最大化。

二、無形資產價值管理會計體系構建內涵和主要做法

某電力公司以“能源互聯網企業”戰略目標為指引，以“專業化的業財融合”為思路，從無形資產項目建設源頭出發，結合價值鏈的關鍵節點，從全生命流程管控、投入評價體系和價值管理會計體系三個角度出發，建立指標評價體系，對流程進行標準化改進，依托會計體系挖掘系統數據進行風險管控，從整體上構建針對電網企業管理范圍內的無形資產的價值管理會計體系。在孤立的指標基礎上，結合實際業務流程，關聯組合相關指標，設計出一套針對無形資產的價值管理評價體系，搭建管理會計框架，探索業財融合應用實踐，實現無形資產管理業務各環節目標制定、流程運轉、資源配置、制度保障方面的統籌優化和高效協同，有效控制運營風險，提高無形資產管理決策水平，提升適應電力改革、踐行社會責任的內在能力。

(一)明確無形資產價值管理會計體系構建的工作思路和目標1、無形資產價值管理會計體系構建總體思路某電力公司為促進財務精益化管理和公司管理可持續發展，結合電網企業的特點，逐步建立了以企業戰略與全局最優的目標為指引，貫徹無形資產管理的理念，圍繞無形資產規劃、設計、采購、設計、實施、運維、驗收、退役等全生命周期管理中產生的價值流和信息流，建立目標平衡優化、流程協同順暢、決策科學合理的無形資產價值管理會計體系框架。無形資產價值管理會計的運作體系框架主要由無形資產全生命周期流程管控、無形資產投入評價體系和會計體系構建構成，如圖1所示。2、無形資產價值管理會計體系構建目標無形資產價值管理會計體系構建的最終目標是成本控制、高效、投資決策綜合全局最優。將安全、效能和周期成本等多維度目標全面融入建設“能源互聯網企業”的戰略目標中，通過無形資產全生命周期流程的全面管控，實現無形資產項目管理各階段的高效協同；通過無形資產的投入評價體系，對無形資產按照科學評價指標進行準確的價值評估，使得無形資產的價值管理和投資決策最優化；通過無形資產的管理會計體系構建，依托會計體系，實現企業經營成果價值最大化。

(二)基于流程成熟度模型的無形資產全生命周期流程管控1、梳理現有流程制度，挖掘潛在問題某電力公司目前無形資產的全生命周期流程可分為項目管理、采購管理、建設管理和運行維護四個模塊，每個模塊的各子模塊之間數據交互詳細流程見圖2。通過結合某電力公司業務管理系統和業務流程實際穿測，發現存在以下問題：一是無形資產項目的建設流程合規性和管控方面存在缺陷，缺乏全生命周期閉環管理。無形資產賬實對應率、項目預算完成率較低，項目儲備質量不夠高。二是無形資產的信息統計和使用績效評價不夠詳細，對于無形資產成本管理不到位。無形資產合同憑證存在誤差現象，部分無形資產項目進度滯后，成本增加。三是無形資產管理在管理相關部門之間和管理過程之間缺乏有效銜接。財務部門與運營維護部門、計劃發展部門之間數據共享不夠充分，部分數據對應有偏差。2、構建流程成熟度評價模型，規范業務流程根據GartnerGroup提出的成熟度分析模型，分別從流程規范性、流程可控性、流程通用性和流程可持續性這四個層面出發，結合目前無形資產全生命周期流程現狀，全面分析評價當前某電力公司貫穿無形資產全生命周期的立項管理、預算管理、合同管理、采購管理、系統設計管理、上線實施管理、驗收管理、運維管理和項目后評價管理等流程管理方面的現狀，為建立無形資產全生命周期的價值管理會計體系提供依據。通過無形資產全生命周期流程成熟度分析模型提供的四個維度，對當前的無形資產流程中選取上線實施管理流程進行分析，發現在系統測試、試運行準備、試運行的三個系統上線階段實施中，面臨以下問題：項目實施周期過長，難以控制具體的項目周期，項目延期現象比較多;項目缺乏有效監管措施，部分流程管控節點執行力度不夠。通過科學分析得出的上線實施管理成熟度評估結果是高規范性，中可控性，高通用性，先進可持續性。3、優化無形資產全生命周期流程，促進效率提升按照“先固化再優化”的思路，結合實際業務流程，在不改變當前流程操作習慣、流程環節、審批表單的前提下，將現有的無形資產業務流程模塊化網格化，將線下的操作工作轉為線上運行，并進行動態管理和持續優化。一是以項目管理流程為主線，結合體系文件等制度修訂，固化各關鍵環節責任主體的工作內容和時效；二是加強網絡審批和審查環節，減少形式化審批，強化責任審批，推行并聯審批；三是在流程中加入責任人、工作時間和具體工作等內容，確保整個項目資源的優化和高效利用。通過加強流程規范性，對業務流程進行細化管理，明確責任主體，確定操作規范，理順銜接環節；通過加強流程通用性，促進跨部門跨系統的數據整合，加強各部門之間的知識共享和業務協同；通過加強流程的可控性，改變過去各部門獨立管理的模式，將立項、預算、采購、設計、實施、驗收、運維等獨立環節通過格式化表單進行有效銜接，建立以項目為核心的流程管理。

(三)以評價模型為基礎的無形資產投入評價體系1、構建科學合理的投入評價指標體系通過對某電力公司2013-2017年無形資產投資的實施過程、結果及其影響進行調查研究和全面系統回顧，以及依據各項規章制度和管理辦法，初步擬定了無形資產投入評價指標體系內容框架，主要包括分析投入目標情況、無形資產實際建設過程、投入效益情況、無形資產的可持續性和影響力情況。結合這些部分得出不同的無形資產在本次投入評價體系下的綜合投入評價結果。根據投入評價結果，對無形資產下一步的投資決策、運營決策、經營決策和規劃發展戰略等提出建設性建議。通過信息反饋，改善投資管理和決策，達到提高無形資產投資效益的目標。2、結合投入評價結果，優化管理決策無形資產投入評價結果涉及無形資產項目的目標、過程、效益、影響和可持續性評價五個模塊，包含系統建設目標評價、投資目標評價、前期評價、建設過程評價、驗收評價、經濟效益、管理效益、系統可持續性、運維可持續性、內部影響和外部影響11個層面共57個指標。通過無形資產投入評價可以實現對無形資產的整體規劃、項目質量和經濟效益等方面的全面評價，實現了對無形資產客觀、科學的評價，提升了企業精益化管理的水平。引入無形資產投入評價機制，有利于增強投資與宏觀經濟政策的適應性，有利于將投入與產出進行數據關聯，為后續投資決策提供科學參考依據。

(四)以價值管理為導向的管理會計體系構建1、構建價值地圖實現價值成果最大化價值決策是企業在開展價值的管理活動過程中，以價值創造指標為核心，分析企業的各項經濟決策和行為對價值目標的影響，從而增加企業價值為目的開展的各項生產經營和管理決策活動。價值決策一方面著眼于企業價值成果的最大化，另一方面著眼于企業資源的優化配置和高效利用，既能為企業開源節流，又能提高資源使用效率、利用效能和作用效果，為企業的價值發展提供動力。價值地圖是通過平衡計分卡將企業的戰略目標按價值鏈進行逐層分解，最終落實到最底層的一種價值分析方法。價值地圖的引入并使用就是為了引導企業經營活動向價值成果最大化的方向進行，最大限度的實現企業經營的價值成果，保全企業價值。2、加強資產管理提升價值管理潛力資產管理決策的目的是挖掘企業價值創造的潛力和動力，引導企業的經濟行為向不斷提高資源利用效率的方向發展，形成資源總量、資源利用效率、資源作用效果不斷提升的價值發展路徑，從而奠定企業價值提升的堅實的基礎。企業還需要將資源管理與組織管理相結合，落實各部門權利義務關系，形成企業價值發展的體制機制，確保決策目標的貫徹落實。要貫徹資產管理的決策思路，就要做到以下幾點：一是減少閑置資產總量，提高資產利用效率和作用效果，提高資產的價值創造能力;二是確定恰當的資本規模、優化資本結構。盡可能降低資本成本;三是從可行性研究階段、設計實施階段、運維使用階段和經濟效益后評價四個方面來形成對無形資產項目的投資決策管理。3、拆解價值影響因素，形成閉環分析體系對無形資產價值的影響因素眾多，通過以管理會計體系為主的經濟活動分析，從數據入手，運用因素分析法中的連環替代、差額分析等統計學定量分析方法，對運營效益進行層層拆解，形成縱向分析到底、橫向分析到邊的嚴謹數據分解網絡。通過全面排查，將價值和效益的差異分解到末級數據單元，落實到每一個具體的效益動因上，并對影響程度予以量化。經濟活動分析和數據對標分析的根本目的在于肯定優勢，改進不足。因此，在數據層分析鎖定數據差異動因的基礎上，根據數據指向，將分析繼續向業務層延伸。通過對數據分析發現的差異，進一步挖掘數字背后影響效益的最根本的業務動因，并有針對性的提出改進意見和建議，形成完整的閉環分析體系。

三、無形資產價值管理會計體系構建的實施效果

(一)主動適應改革，實現降本增效主動適應“具有中國特色國際領先的能源互聯網企業”改革要求，深入開展無形資產價值管理研究，以全生命周期成本為重要原則，以投入評價體系為尺度，結合管理會計體系推進無形資產的成本控制和效益提升。合同憑證正確率、項目預算完成率、工程決算完成率逐步提高，無形資產項目成本持續降低，運營、生產、平臺等無形資產大類項目全生命周期成本同比下降5%，資產報酬率提升了2%。

(二)引入評價體系，提升價值管理效率通過對某電力公司幾百項無形資產進行分類建立投入評價價值管理體系，在確保無形資產質量和效率的前提下，創新構建無形資產投入評價模型，結合企業內部各種規章制度和業務數據，形成了科學、可量化、有效的指標體系，實現了對無形資產價值的有效評估，無形資產質量和無形資產對應聯動率95%以上，新增無形資產項目賬實對應率100%，項目儲備質量得到有效提升，投資預算偏差率降低了4.3%。

(三)為推進優化管理會計體系做出有益嘗試通過開展無形資產價值管理會計體系的構建，從價值地圖、風險管控、流程信息等維度，探索出優化管理會計體系的方法路徑。一方面實現對業財的有機融合和風險管控，明確了無形資產的現有體系有關崗位職責、工作內容和控制節點，確保及時發現并處理風險，實現了內部控制與無形資產業務流程有機融合;另一方面為全面實現業財一體化提供了良好實踐，在國網公司具有推廣應用的價值，為國網公司整體推進優化管理會計體系提供了良好的典型實踐范式。

參考文獻

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[2]馬慧敏,辛慧慧,史震陽.高新技術企業無形資產與財務績效相關性研究[J].財會通訊,2019(02):49-53.

[3]嚴永煥,吳杰,康玉梅.國有企業管理會計應用文獻綜述[J].財會通訊,2019(06):19-24.

作者：蓋志海 鐘楚璞 單位：國網江蘇省電力有限公司信息通信分公司