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摘要：我國在全國范圍內推行“營改增”以后，重復征稅現象得到緩解，企業稅負不同程度降低，但“營改增”過程中不少問題也隨之出現。本文結合我國國情探究了“營改增”過程中影響增值稅優化的因素，在此基礎上提出我國增值稅優化的建議——簡并降低增值稅稅率，逐步向單一稅率轉變；適時制定增值稅法，貫徹稅收法定原則。

關鍵詞：營改增；服務業；稅收法定；稅收中性

一、優化增值稅的必要性

（一）有利于克服流轉環節中的重復課稅

“營改增”之前商品和勞務流轉環節存在嚴重的重復課稅現象。根據我國增值稅相規定，抵扣增值稅進項稅額必須取得增值稅專用發票。然而，服務業征收營業稅，不能取得增值稅專用發票，因此服務業外購商品和貨物時無法抵扣進項稅額，造成服務業稅負上升；第二產業獲取勞務時也無法獲得增值稅專用發票，只能自行承擔營業稅，使得增值稅計稅依據變大，導致稅負加重。而目前的“營改增”仍然是不全面的，所以可能導致某些行業稅負上升，相信隨著服務業全行業“營改增”的完成，企業普遍減稅的目標一定可以實現。

（二）有利于深化服務業分工，促進經濟轉型升級

營業稅以應稅單位和個人的營業額為計稅依據（特殊規定除外），企業為減少重復征稅影響，通常選擇“大而全”的經營模式，嚴重阻礙了服務業專業化分工進程。“營改增”之后，憑票抵扣的增值稅抵扣鏈條將逐步形成閉合結構，獨立核算的經營模式將得到更多的稅收綜合利益。企業可以通過主輔分離、專業化協作的方式，仔細研究自身在產業鏈的新定位，優化重組企業業務結構，最大程度地享受“營改增”的政策紅利。推行“營改增”可以有效解決我國經濟運行效率扭曲，吸引大量服務業企業在我國投資，提高我國服務業發展水平。

二、“營改增”過程中影響增值稅優化的主要因素

（一）稅率過高、檔次過多，部分行業稅負加重

從我國“營改增”實際運行情況來看，“營改增”推行至今，改革范圍推廣到“3+7”個行業，目前存在17%、13%、11%、6%四檔稅率和3%的征收率，稅收中性原則認為，稅制應當發揮市場在資源配置中的決定性作用，減少征稅對市場運行的扭曲。“營改增”過程中稅率檔次過多，不同商品和服務適用不同的稅率，對商品和服務價格影響程度不同，導致商品和服務之間比價關系出現變化，影響商品和服務的供給與需求，從而使資源配置出現扭曲。多檔稅率的設定，是人為稅制設定的結果。移動互聯網時代的到來，使得行業邊界進一步模糊化，業務更加復雜、多元。在這樣的情況下，納稅人為了達到稅收綜合利益最大化，不得不仔細研究改革的相關規定，付出遠超出應納稅款的成本。這會使納稅人稅收遵從度下降，稅務部門征管難度加大，違背增值稅改革的本質要求。實現服務業全行業“營改增”之后，即便在短期內采取稅收優惠等措施降低企業稅負，從長期來看電信業、交通運輸業、居民服務和其他服務業、教育業等5個行業稅負仍然會上升。

（二）國稅與地稅征收機關分置，稅務征管復雜

隨著營業稅的逐漸消失，在同樣的情況下，地稅部門的稅收任務量自然會呈現下降趨勢。而且，面對“營改增”對地方財政收入沖擊這一難題，重建地方稅體系成為地方財稅部門的主要任務。保持原有的部門設置、人員經費預算必然會使納稅人稅收成本上升，稅收征管效率下降。與此同時，國稅部門的稅收任務量必然會大幅增長，原有的部門設置、人員經費預算不能滿足“營改增”的深化。根據國稅總局的數據，2014年“營改增”試點一般納稅人只占總戶數的20%，大部分為小規模納稅人。小規模納稅人采取征收率的辦法繳納增值稅，只能開具普通發票，不能抵扣增值稅進項稅額，抵扣鏈條中斷的現象會隨著小規模納稅人的增多而進一步凸顯。服務業企業類型多元化，經營分散，并且主要以沒有進行工商登記和稅務登記的個體工商戶（多為小規模納稅人）為主，財務會計核算制度不健全——賬簿設置非規范化；缺少原始憑證，并且以自制憑證為主，無法證明業務的真實性；財務報表填寫混亂，缺乏專業財務人員，幾乎都是隨意填寫；現金交易普遍存在，除與一些非常正規的大型企業使用企業專用賬戶結算價款外，其余小型企業或個人則大量使用現金交易；不按規定開具發票，如果納稅人不自行據實申報，稅務機關很難摸清企業的實際應稅收入，導致企業申報收入僅限于開票收入和很小一部分不開票收入，造成嚴重的稅款流失。

（三）增值稅、營業稅立法層次低，漏洞較多

《增值稅暫行條例》和《營業稅暫行條例》同時于1994年由國務院頒布實施，至今已有二十多年的歷史。根據《立法法》的規定，經過一定時間的檢驗，制定法律條件成熟后，全國人大及其常委會應及時制定法律。稅收法定原則，通俗地講就是“無代表，不納稅”，一切稅收的征收必須取得人民的同意。在我國現行體制下，政府不但是公共服務的提供者，而且還單方面決定了公共服務的價格，這是完全違背現代國家運行機制的。

三、推進我國增值稅優化的建議

（一）降低增值稅稅率，并逐步向單一稅率轉變

由于此次“營改增”稅率設計檔次過多，導致了比較嚴重的全要素生產效率損失。從國際經驗來看，歐洲各國（丹麥除外）和美洲一半左右的國家由于歷史條件和政治體制的影響采取了基本稅率和低稅率的稅率結構形式。歐盟主要國家的基本稅率與我國的基本稅率相比略高或持平，這些國家的低稅率（主要為生活必需品）均不高于7%遠低于我國生活必需品13%的稅率水平。考慮到歐盟主要國家大多為發達國家并且國民享受高福利待遇，實行相對較高的增值稅基本稅率，是可以理解的。但我國處于中等收入水平，并不推行高福利政策，并不具備實行接近歐盟主要國家增值稅基本稅率的現實條件，而且生活必需品的稅率達到歐盟主要國家的兩倍左右，更加不可理解。亞洲、大洋洲、非洲絕大多數國家大多在20世紀80年代以后引進增值稅，充分借鑒了歐洲及美洲各國增值稅的經驗，采取了單一稅率。從我國實際情況來看，單一稅率更具有地區競爭力。亞太經合組織中將近70%的成員采用了單一稅率且平均稅率不到12%。周邊國家和地區相對較低的稅率，吸引了我國大量居民出國采購商品，使得國內消費無法得到提升。為了推進增值稅改革，適宜采用漸進式改革的思路。未來全行業推行“營改增”之后，增值稅抵扣鏈條完整，再加上企業可以稅負轉嫁，企業稅負不會出現大幅增加。具體實施路徑如下：2015年完成全行業“營改增”后，提前半年到一年的時間宣布稅率調整政策，將各行業稅率以每年1%-2%的速度調整至12%的水平，盡可能減少稅率改革對經濟社會的沖擊，給社會各界留出充分的時間進行調整。為了推動增值稅優化、保證“營改增”的順利推行，應當逐步摒棄“營改增”過程中的過渡性規定，放棄依靠財政補貼推進“營改增”的辦法。

（二）創新征管機制，強化風險預警，完善納稅評估

首先，通過創新征管機制，提高增值稅的征管能力。針對“營改增”過程中出現的稅收征管難題，有必要改進稅收征管水平和機制，依托金稅工程，加強和完善“營改增”納稅人的稅務登記、納稅申報，強化稅源管理，提升納稅服務水平，推進稅務管理的分級分類管理，建立健全稅務風險防控機制，防止出現稅收監控漏洞。注意加強相關部門間協作，實現國地稅、國土資源、房管局等有關部門計算機系統的聯網和融合，采取國地稅部門統一的稅務識別號，將納稅人涉稅資料統一存入稅收業務綜合管理信息系統，便于稅源控管。我國目前主要通過年銷售額和財務核算能力來界定一般納稅人和小規模納稅人。目前“營改增”行業一般納稅人認定標準為年銷售額500萬元以上，在這一標準下，改革試點納稅人缺乏完善財務會計核算的動力。改革方向是調整一般納稅人的準入門檻，迫使企業加強財務會計核算，逐步建立規范化的財務核算制度。或者通過設定專門政策，鼓勵小規模納稅人到會計師事務所和稅務師事務所委托建賬建制，逐步規范其會計核算及管理。此外，還可由稅務機關為小規模納稅人代開增值稅專用發票。或者在技術創新允許的情況下，將普通發票納入增值稅金稅工程管理范圍，以解決廣泛存在的增值稅小規模納稅人的征管問題，完善增值稅的抵扣鏈條。加強發票監控工作，利用互聯網數據監管企業發票，防范發票虛開和虛抵行為的發生。其次，進一步完善服務業相關模型指標參數。通過推進統一的服務業相關模型指標參數，對構成企業成本的主要項目設置相應指標參數，準確測算不同類型企業的主要稅收異常指標，確保企業收入支出的匹配。最后，強化納稅風險預警機制，完善納稅評估體系。建立統一的行業稅收風險監控機制，形成統一的預警方案，由縣級至省級國稅局每月開展“營改增”數據模型分析，及時風險預警。發現異常數據及時進行推送，逐步建立和完善納稅評估模型，強化稅收監管。

（三）適時推進增值稅法的制定，貫徹稅收法定原則

“營改增”不僅是財稅體制改革的突破口，還在深層次上影響著我國經濟的結構調整和政治體制的優化。此次“營改增”具體技術工作的展開與全國人大承諾的增值稅立法時間重合，因此增值稅立法工作受到了極大地阻礙，部分學者對全國人大的增值稅立法承諾能否按時兌現產生懷疑。鑒于“營改增”的重大作用以及我國建設現代財政體制的目標，我國需要盡快完成增值稅法的制定。第一，按照《憲法》和《立法法》對財政稅收法律方面的規定，收回人大授予國務院的稅收立法權。第二，力爭在2016年啟動增值稅法的制定工作，然后提交全國人大審議，進而完成增值稅法的制定。根據《立法法》和有關法律的規定，全國人大及其常委會制定法律的基本程序，包括法律案的提出、法律案的審議、法律案的表決、法律的公布四個階段。增值稅作為我國第一大稅種，制定增值稅法牽涉到各方利益，考驗我國的改革智慧和決心，立法工作出現反復幾乎是必然事件。這就要求各方學會利益表達和妥協平衡。對于增值稅和營業稅存在的漏洞，應引起此次立法的充分注意，貫徹稅收一致性原則，堅決杜絕各地實際操作不一致的現象。明確稅收征管的歸屬，避免出現無法確定征管歸屬地的現象。在實體稅制上，克服地域、行業差異，盡可能降低企業稅負水平，建立現代化、程序化的增值稅稅收制度。第三，認真貫徹實施新《預算法》。長久以來，我國稅收強調納稅人對稅收的服從，因此稅收征納雙方關系并不平等。

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作者：師璇 王鵬遠