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摘要：文章以增值稅所產(chǎn)生留抵稅額為研究主體，在介紹增值稅與留抵稅額含義的基礎上，結(jié)合所頒布一系列文件，圍繞稅務處理工作展開了討論，希望能夠給人以積極影響，確保稅務處理等工作均能得到順利開展。

關鍵詞：增值稅；稅務處理；留抵稅額

目前，增值稅產(chǎn)生留抵稅額所適用的退稅制度，逐漸向各行各業(yè)拓展，由此可見，對該制度進行建立的工作已告一段落，但是，在對其加以落實時，受多方因素影響，仍舊有大量限制條件存在，這也表明退稅制度擁有廣闊的發(fā)展空間，只有歸納并分析所下發(fā)公告及相關文獻，才能使該項工作的發(fā)展方向更加明朗，這也是下文對稅務處理進行研究的主要目的。

一、相關概念辨析

在減稅降費得到落實的當今社會，財政部聯(lián)合稅務總局，面向數(shù)十個行業(yè)，對以留抵稅額退稅為主要內(nèi)容的通知進行了下發(fā)，旨在減輕企業(yè)負擔、推動行業(yè)進步。在研究開始前，應對以下概念加以明確，降低理解現(xiàn)行規(guī)定的難度。

（一）增值稅增值稅強調(diào)以商品流轉(zhuǎn)所產(chǎn)生增值額為依據(jù)，對稅務進行計算并征收，符合流轉(zhuǎn)稅的特點。若以計稅原理為切入點，增值稅所征收內(nèi)容，主要是商品由生產(chǎn)到流通所產(chǎn)生價值、附加值。在“營改增”逐步落實的背景下，作為征收增值額的稅種，增值稅所帶來收入，在全部稅種所帶來收入中占據(jù)著極大的比重，對該稅種進行征收的主體為稅務局，征收所得由兩部分組成，分別是地方收入、中央收入［1］。而征收進口增值稅的主體為海關，征收所得均屬于中央收入。

（二）留抵稅額留抵稅額所適用群體是一般納稅人，該群體的特點如下：以月為單位，所購入貨物越多，所產(chǎn)生進項稅自然越多，由此而產(chǎn)生的連鎖反應，包括庫存商品增加。若有銷項較進項略小的情況存在，留抵稅額必然會產(chǎn)生，當然，納稅人擁有庫存商品的數(shù)量，通常與留抵稅額持平，由此可見，銷項稅收略小于進項稅收是出現(xiàn)留抵稅額的先決條件，若納稅人擁有留抵稅額，卻不存在與之相符的庫存商品，則表明已發(fā)出商品并未做計提銷售處理，即“逃稅”。

二、稅務處理探究

對增值稅而言，留抵稅額指的是進項稅額較銷項稅額略大，近幾年，我國多次下發(fā)以留抵稅額所適用稅務處理辦法為主要內(nèi)容的文件，下文對留抵稅額所適用稅務處理辦法進行歸納與整理，供有關人員參考。

（一）留抵稅額可對查補欠稅進行抵減對納稅檢查進行拖欠的納稅人，通常要對增值稅進行補繳，擁有留抵稅額的納稅人，便可參考稅務總局所下發(fā)通知，利用留抵稅額對欠稅進行抵減。

（二）留抵稅額可對欠稅、滯納金進行抵減通讀稅務總局關于留抵稅額所制定規(guī)章能夠發(fā)現(xiàn)，如果導致留抵稅額產(chǎn)生的原因是進項稅額較銷項稅額略大，納稅人可利用留抵稅額對欠稅進行抵減。稅務總局所下發(fā)通知明確指出，擁有留抵稅額的納稅人，又存在有抵減需求的欠繳增值稅，應前往稅務機關，對一式兩份的欠稅通知書進行填開，稅務機關和納稅人各保管一份。另外，欠繳稅款應以發(fā)生的時間為依據(jù)，由遠及近逐筆抵減，符合抵減要求的欠稅，主要是欠稅滯納金、呆賬稅金。在對抵減金額加以確定時，有關人員應將對通知書進行填開的日期作為截止日期，分別對欠稅金額、應繳卻未繳的滯納金進行計算，二者之和便是欠繳總額，如果欠繳總額較留抵稅額略大，那么，抵減金額應與留抵稅額持平，在此基礎上，以所規(guī)定配比方法為依據(jù)，對抵減滯納金、欠稅進行計算，如果有欠繳總額較留抵稅額略小的情況存在，抵減的實際金額應與欠繳總額持平［2］。

（三）注銷納稅人的留抵稅額不滿足退稅要求由財政部針對增值稅所下發(fā)通知可知，一般納稅人被取消資格或被注銷后，其身份便會向小規(guī)模納稅人進行轉(zhuǎn)變，此時，納稅人存貨不應被視為進項稅額，同樣不符合轉(zhuǎn)出處理的要求，因此，留抵稅額無須做退稅處理。以小規(guī)模納稅人為主體的公告明確指出，在一個納稅期為一個月的前提下，一般納稅人在未到達轉(zhuǎn)登記日的一年時間內(nèi)，未獲得五百萬及以上的累計銷售額，可將個人身份向小規(guī)模納稅人進行轉(zhuǎn)變；在一個納稅期為一個季度的前提下，若一般納稅人在未到達轉(zhuǎn)登記日的一年時間內(nèi)，未獲得五百萬及以上的累計銷售額，也可將個人身份向小規(guī)模納稅人進行轉(zhuǎn)變。另外，2018年稅務總局所下發(fā)公告，提出了如下規(guī)定：若完成轉(zhuǎn)登記的納稅人，尚未對進項稅額、留抵稅額進行申報，這部分稅額應作為尚未抵扣的應交稅費進行核算。綜合上文所提及政策能夠看出，轉(zhuǎn)登記納稅人、小規(guī)模納稅人和注銷一般納稅人，所對應留抵稅額都不滿足退稅的標準。而現(xiàn)行所得稅法指出，企業(yè)所發(fā)生涉及收入的合理支出，可不被列入納稅所得額，例如，稅金、費用、成本及其他支出。當然，在開展相關工作前，對稅金的定義加以明確很有必要，對企業(yè)而言，稅金指的是稅金與附加值之和，抵扣增值稅、企業(yè)所得稅均不屬于稅金的范疇，這點應尤為注意。除此之外，上文明確指出，留抵稅額所指代內(nèi)容，主要是銷項稅額與進項稅額的差值，其中，進項稅額指的是納稅人對服務、貨物進行購入時，承擔或所支付稅額，退還留抵稅額是指國家對所墊付價外資金進行退還，這筆資金既不符合財政資金的要求，又沒有被納入其他收入的范圍，這是因為這筆資金并非企業(yè)獲利的載體，因此，在對留抵稅額進行退還時，企業(yè)無需對所得稅進行繳納。在注銷狀態(tài)下，納稅人往往保有無法抵扣的留抵稅額，由此可見，以所得稅法的有關規(guī)定為依據(jù)，對尚未進行清算的企業(yè)，提前完成扣除所得稅的操作，具有重要意義。

（四）遷移納稅人的留抵稅額可持續(xù)抵扣稅務總局以納稅人遷移為前提所下發(fā)公告指出，若納稅人的經(jīng)營、居住地點出現(xiàn)變化，可參考現(xiàn)行規(guī)定，前往管理部門辦理變更登記及相關業(yè)務，由于要對登記機關進行調(diào)整，因此，納稅人應在稅務注銷后，再進行二次辦理。前往遷達地完成稅務的登記后，方可保留納稅人資格，尚未對稅務進行注銷時，納稅人所產(chǎn)生進項稅額，滿足持續(xù)抵扣的條件。

（五）重組資產(chǎn)的留抵稅額滿足結(jié)轉(zhuǎn)與持續(xù)抵扣的要求提出資產(chǎn)重組的納稅人，通常要將負債、勞動力及全部資產(chǎn)，向新納稅人進行轉(zhuǎn)讓，再以相關規(guī)定為依據(jù)，完成對稅務進行注銷的操作，在稅務被注銷前，尚未完成抵扣的稅額，除特殊情況外，均可向新納稅人進行結(jié)轉(zhuǎn)，通過持續(xù)抵扣的方式，將重組資產(chǎn)所帶來負面影響降至最低［3］。稅務總局將留抵稅額定義為納稅人所擁有的國家債券，若轉(zhuǎn)讓方負債、勞動力及全部資產(chǎn)，全權向受讓方進行轉(zhuǎn)讓，作為債權的進項稅額，自然應當向受讓方進行轉(zhuǎn)讓，由受讓方享有，這樣做的目的是為納稅人權利提供保護，使業(yè)務轉(zhuǎn)讓獲得支持與鼓勵，確保轉(zhuǎn)讓方、受讓方，均可獲得達到預期的利益。稅務總局所頒布公告明確指出，稅務機關應對納稅人所提供涉及資產(chǎn)重組的資料進行全面核查，根據(jù)對進項稅額未抵扣部分進行核實所得結(jié)論，完成轉(zhuǎn)移單的填寫工作，對新納稅人負責的稅務機關，則負責核對納稅人所報送材料和轉(zhuǎn)移單的內(nèi)容，經(jīng)過確認的部分，方可由新納稅人進行申報，獲得相應抵扣。由此可見，結(jié)轉(zhuǎn)留抵稅額的前提是交由稅務機關全面核對，另外，若注銷手續(xù)未完成，轉(zhuǎn)讓方無權向受讓方結(jié)轉(zhuǎn)進項稅額，這也是導致留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)、資產(chǎn)交易間有時間差存在的原因。對重組交易的企業(yè)而言，在處理留抵稅額時，以下內(nèi)容應尤為重視：一方面，由“營改增”政策可知，若原納稅人有應稅服務，尚未實施“營改增”時，由增值稅所產(chǎn)生留抵稅額，無法由應稅服務所產(chǎn)生銷項稅額抵扣；若納稅人所處地區(qū)已對“營改增”進行推廣，在結(jié)轉(zhuǎn)留抵稅額的前提下，可視情況決定新納稅人所肩負責任是否包括區(qū)分留抵稅額性質(zhì)。另一方面，對部分業(yè)務進行轉(zhuǎn)讓，或不對注銷進行辦理的納稅人，不適用于上述規(guī)定，此時，稅務機關應聯(lián)合納稅人，以實際情況為依據(jù)，完成相關業(yè)務的辦理。

（六）“營改增”銷項稅額不應抵扣留抵稅額在“營改增”試點得到全面推廣的背景下，圍繞其所制定規(guī)定的內(nèi)容也愈發(fā)詳細，若納稅人擁有不動產(chǎn)、銷售服務及無形資產(chǎn)，在被納入試點前，由增值稅所產(chǎn)生留抵稅額，通常無法在不動產(chǎn)、銷售服務及無形資產(chǎn)所產(chǎn)生銷項稅額中進行抵扣，這也是“營改增”給增值稅所帶來的主要影響［4］。

（七）少數(shù)行業(yè)可對留抵稅額進行退還結(jié)合財政部所下發(fā)通知可知，以裝備制造為代表的、強調(diào)研發(fā)與創(chuàng)新的制造行業(yè)，還有電網(wǎng)企業(yè)，均被賦予了對留抵稅額進行退還的權利，當然，其他行業(yè)還處于觀望狀態(tài)，尚未獲得有效的推廣與落實。

（八）可對留抵稅額進行退還的抵扣憑證目前，符合留抵稅額退還條件的抵扣憑證，并不包括通行費發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票等。在實際操作中，有關人員應對以下內(nèi)容引起重視：一方面，不動產(chǎn)所產(chǎn)生進項稅額無須分批抵扣，納稅人可以自身情況為依據(jù)，對一次性抵扣的方式加以選擇。另一方面，符合免退稅要求的進項稅額，不再屬于留抵稅額的一部分，以外貿(mào)企業(yè)為例，此類企業(yè)進行免退稅操作時，應以現(xiàn)行規(guī)定為依據(jù)，仔細核算出口貨物、內(nèi)銷貨物對應稅額，其中，出口貨物所產(chǎn)生留抵稅額，不滿足留抵退稅的要求，而內(nèi)銷貨物所產(chǎn)生留抵稅額，可視情況進行退稅處理。

（九）留抵稅額的退還增量研究在對留抵稅額所適用退稅制度加以落實的前提下，若納稅人滿足以下條件，便可向稅務機關提交申請，對增量部分的留抵稅額進行退還：第一，按月納稅的納稅人，近六個月的留抵稅額均不為零，最近一個月的留抵稅額超過五十萬，或按季度納稅的納稅人，近兩個季度的留抵稅額均不為零。第二，納稅人擁有A信用等級或B信用等級。第三，在提交退稅申請前三年，納稅人不存在退稅行為，或未因此類行為被有關部門處罰超過兩次。第四，在提交退稅申請前三年，納稅人不存在對出口退稅、留抵退稅進行騙取的情況，以及對增值稅發(fā)票進行虛開的情況。

三、結(jié)語

通過對上文所敘述內(nèi)容進行分析能夠看出，近幾年，國家以增值稅所對應留抵稅額為核心，以稅務處理為目的，下發(fā)了一系列側(cè)重點不同的公告及文件。對擁有極大留抵稅額的企業(yè)而言，若面臨長期無法獲得抵扣的情況，不僅會使經(jīng)營資金被擠占，還會給自身發(fā)展帶來負面影響，只有對國家所下發(fā)文件的內(nèi)容加以了解，才能以維護正當利益為前提，通過防范稅收風險的方式，推動企業(yè)前進。

參考文獻

［1］張蓉.投資項目財務評價有關增值稅的處理方法研究［J］.中國工程咨詢，2020（4）.

［2］李霄羽.增值稅留抵退稅應注意的稅收問題和會計處理［J］.中國注冊會計師，2019（8）.

［3］洪艷群.淺論深化增值稅改革背景下港口企業(yè)降低成本舉措［J］.現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2019（14）.

［4］薛志國.增值稅留抵稅額全額退稅理論依據(jù)及現(xiàn)實意義探究［J］.當代經(jīng)濟，2019（6）.

作者：王文清 單位：天津軌道交通集團有限公司