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一、現行會計制度和會計準則下停工期間成本費用的會計處理
（一）正常停工（計劃內停工）停工期間費用的會計處理
2001版《企業會計制度》對停工產生的生產成本費用做了以下規定：需要單獨計算停工損失的企業，可以在“生產成本——基本生產成本”科目下設置“停工損失”明細科目，以匯集和分配基本生產車間因停工而發生的各種費用，也可以單獨設置“停工損失”科目；停工損失包括停工期內所支付的生產工人工資和提取的應付福利費、所耗用的燃料和動力費，以及應負擔的制造費用；對于季節性生產企業在停工期內的費用，應當采用待攤、預提的方法，由開工期內的生產成本負擔，不作為停工損失。新會計準則中規定：發生季節性的停工損失，借記“制造費用”科目，貸記“原材料”“應付職工薪酬”“銀行存款”等科目，季節性生產企業制造費用全年實際發生數與分配數的差額，除其中屬于為下一年開工生產做準備的可留待下一年分配外，其余部分實際發生額大于分配額的差額，借記“生產成本——基本生產成本”科目，貸記“制造費用”科目；實際發生額小于分配額的差額，做相反的會計分錄。除季節性的生產企業外，“制造費用”科目期末應無余額。
（二）非正常停工（計劃外停工）停工期間費用的會計處理
對于企業由于自然災害、機器故障、停水停電等發生的停產停工期間所支付的生產工人工資、折舊，所耗用的燃料和動力費以及其他費用，可以在“生產成本——基生產成本——停工損失”或“制造費用——停工損失”科目歸集后，當期期末結轉到“營業外支出——停工損失”等科目。
礦山企業由于多處于海拔、緯度較高的偏遠地區，生態植被比較脆弱，受天氣、自然條件、環保政策等影響，停產、停工的原因和時間不同于一般的生產企業，具有很強的特殊性。
（一）礦山企業的正常停工（計劃內停工）
（1）固定資產設備的大修理停工。由于天氣原因，北方的高緯度礦山企業一般生產期在3月到10月。為了在有限的生產期內提高采選量，生產期內設備整日滿負荷運轉，設備的損耗較大，故礦山企業一般都會定期停工進行設備的養護和維修。這種設備大修理停工一般不超過15天，屬于短期的計劃內停工。（2）技術改造停工。在國家安全、環保管控力度不斷加強的大背景下，安全設施、設備陳舊的大中型礦山企業一般都會有計劃的停產停工進行采選設施和技術的改造，以形成既符合安全環保管理規范，又能增加采選量、降低采選成本的采選系統。這種技術改造停工一般在2年至5年，屬于長期的計劃內停工。（3）計劃減產造成的停工。有些處于殘采階段礦業企業由于法律政策、資金等多種原因未能及時取得采礦權范圍周邊或深部的探礦權進行二次探礦，探礦不足致使企業暫時或長期無法取得可靠的接替資源量，故而有計劃地減產停工為勘探接替資源量贏得時間。這種停工，長期、短期都可能存在。（4）天氣原因造成的季節性停工。礦山行業的季節性停工不同于其他行業季節性淡旺季的停工，地處于緯度或海拔較高地區的礦山企業由于尾礦循環水結冰問題致使企業一般在氣溫降至零下10度左右時便有計劃地組織停工。這種停工一般由當年的11月至下年3月份左右，具體時間取決于天氣及溫度的變化。
（二）礦山企業的非正常停工（計劃外停工）
（1）自然災害、機器故障、突發事故停水及停電等不可抗力或突發事件致使的停工。如大雨、泥石流等致使尾礦壩潰壩，機器設備突然損壞等。（2）按安全、環保、生態等政府部門的要求停產。如2019年2月，內蒙古某上市礦業企業的職工運送車輛往井下運送工人過程中，車輛發生事故，該事故至22人遇難，另有28人受傷。當地應急管理局及時了《全盟非煤礦山企業立即停產停建的通知》，要求全盟各金屬非金屬礦山企業立即停工、停產、停建，全面進行自查自糾，杜絕事故再次發生。這種要求全盟非事故企業停產整頓而造成的停工具有突發性、政策性、強制性，一般屬于非正常的計劃外停工。
三、按現行會計制度和會計準則核算礦山企業停工期間費用存在的弊端
（1）新企業會計準則只規定季節性大修理期間的停工損失應計入“制造費用”科目，而未就停工費用的最終歸屬作出明確的規定。也就是說，如果“制造費用”不作最終結轉，那么“制造費用”或“生產成本”科目會有余額；如果“制造費用”作最終結轉，則最終應結轉計入“在產品”科目。可是，在礦山企業會計核算的實務中，如果按新準則中“季節性大修理期間的停工損失”的會計處理方法將所有類型的計劃內長期停工費用都歸集在“制造費用”科目下，期末通過“生產成本——基本生產成本”科目最終結轉到“在產品”科目。那樣的話，不但會導致在期末資產負債表中存貨金額增加、資產總額虛增，而且虛夸了企業的資產負債率、銷售凈利率，嚴重影響了企業財務指標的公允性，不利于報表使用者對企業生產經營成果與財務狀況作出正確的判斷。（2）在生產經營實務中，企業不會去區分季節性大修理和固定資產大修理。但從字面而言，固定資產大修理包含季節性大修理，都是先停止機器運轉，然后進行設備、設施等的檢修，季節性大修理只是在時間上有了季節性。然而，新會計準則卻對季節性大修理的停工費用和固定資產大修理的費用給出了截然不同的會計處理方法，季節性大修理期間的停工費用是通過“制造費用”歸集最終在未來產品中進行分攤分配，而固定資產大修理費用如果不符合資本化條件的話就計入了當期損益。停工進行大修理是相輔相成的行為，把兩種費用割裂開來處理顯然不妥。（3）如果按照2001版會計制度的規定，將停工期間的費用在“待攤費用”或“預提費用”科目中歸集，而后按一定的分配方法分攤在未來的實際收益期內，即發生的長期性停工費用要分配在未來生產的產品成本中。那樣的話，就會使未來生產期的產品成本虛高，單位成本信息失真，并且也不符合會計核算的收入與成本費用的配比原則和實質重于形式的原則。不僅如此，新會計準則應用指南中已明確刪除了“待攤費用”與“預提費用”科目，并在企業資產負債表列式中也相應刪除了這兩個科目。停工費用再通過待攤與預提科目來處理已經不符合新準則的要求。
四、礦山企業停工期間費用的會計處理建議
（1）由于礦山企業冬季長期停工的費用按會計準則或會計制度規定的會計處理方法進行處理的話，會存在資產虛增和未來期間產品成本虛高、會計信息失真等弊端，所以筆者不建議將冬季長期停工費用的計入“制造費用”科目，也不采用待攤或預提的處理方法，應當直接計入當期的“管理費用——停工損失”等科目。（2）技術改造發生的生產停工費用，應按技術改造的目的分別處理。①如果技術改造的目的是為了安全環保考慮，建議停工期間的折舊、工資等費用支出通過“制造費用——停工費用”科目歸集，期末結轉入“專項儲備——安全措施費”科目。②如果是為未來生產產品所做的必要技術改造，建議在“制造費用——停工費用”科目中歸集，在技改完成后的生產期間通過合理的分配方法在生產的產品中分配。③如果是房屋建筑物的改造而停工，如采礦豎井的改造、選廠的廠房改造等，建議在“在建工程——待攤費用”科目中歸集停工費用，技改驗收完成后結轉計入“固定資產——房屋建筑物”。技改停工期間的借款費用應該資本化到技改工程成本中去，計入“在建工程——待攤費用”等科目。（3）由于礦山企業生產的特殊性，勘查不足而導致的有計劃的停工減產，建議停工期間的費用計入“勘查成本”中，待探礦取得地質成果時，探轉采結轉計入“無形資產——地質成果”科目。（4）固定資產大修理停工費用的會計處理建議參照《企業會計準則講解（2006）》中固定資產大修理費用的規定，即不符合資本化條件的大修理停工期間的費用計入當期損益。（5）政策性的停工，自然災害、設備故障等不可預見的計劃外停工，可以在“生產成本——基生產成本——停工損失”或“制造費用——停工損失”科目歸集后，期末結轉計入“營業外支出——停工損失”等科目。
作者：白旭光 單位：內蒙古玉龍礦業股份有限公司