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【摘要】近年來，面對增值稅的擴圍、資本市場的變幻、商業經濟模式的多樣化，大型企業集團在不斷前行中逐步囊括所有的變化，然而稅務機關也相繼建立“大企業稅務管理平臺”并采取了“互聯網+”的稅務征管方式，這些因素最終都給企業集團帶來一定的稅務風險，并貫穿于企業經濟決策、業務行為、財務處理以及納稅申報等各個環節。文章通過對大型企業集團的稅收風險進行分析，從風險管理組織架構的建立、稅務內控制度和業務流程的設計等方面探討適合大型企業集團的稅務風險管控模式。

【關鍵詞】企業集團；稅務風險；管控模式

一、引言

大型企業集團作為國民經濟的重要經濟支柱，是我國稅收的主要來源，在經濟大變革的環境下，它已是一個跨地區、跨行業、多元化經濟的綜合體。在國家政策的引導下，企業集團兼并重組時有發生，化解產能調結構有序進行，供給側改革推動新的增長點，國企改革及財稅體制改革成為重點，這些因素導致其投融資需求加大，融資渠道多樣化，所屬納稅主體增減變動頻繁，涉稅事項日益增多和復雜，在稅務管理方面存在諸多風險，因此企業集團建立從上到下的稅務風險管控體系，做到事前、事中、事后的有效安排和控制就顯得十分必要。目前，國內許多集團型企業對于稅務管理的理念長期停留在“企業是否能正確計算并及時繳納稅款”上，也就是所謂的“以納稅申報為中心”的管理。這種事后的、被動的管理，顯然無法適應現代企業發展的需要。近年來，不少國內企業因稅務問題而給其經濟業績和社會信譽帶來影響，甚至有的企業由于稅務管理的缺陷而遭受重罰，舉步維艱。加強稅務管理，防范稅務風險，已經變得刻不容緩，尤其對于集團型企業，更為迫切。近年來，各省市地方稅務局逐步貫徹《大企業稅務風險管理指引（試行）》及一系列的政策指導文件，深入推進大企業稅收專業化管理，已逐步建立分行業、分企業稅收風險特征庫和風險評估模型。因此大型企業集團應高度重視自上而下的稅務風險管控，并與相關部門協作配合，達到稅企雙方和諧共贏[1]。本文就如何構建稅務風險管控模式，并以此制定稅務管控的基本流程作出探討，使企業集團稅務管理更加理性和務實，以服務和支撐企業集團持續穩定健康發展。

二、企業集團稅務風險分析

（一）企業集團稅務風險的內涵

企業集團稅務風險是指集團母公司和集團成員企業的某項或某些涉稅行為因未能正確有效地遵從稅法規定而導致該企業集團未來經濟利益的可能損失[2]。企業在解決納稅問題時，最基本的目標即防范稅務風險和節約稅收成本。如果企業的納稅行為不符合稅收法律法規的規定，應納稅而未納稅或少納稅，則面臨補稅、罰款、加收滯納金；如果設置假賬偷漏稅或購買虛假發票虛列成本費用等，重則要受到刑罰處罰以及聲譽損害等；如果企業使用稅法不準確，沒有用足有關優惠政策，多繳納了稅款，則承擔了不必要的稅收負擔。因此，防范和控制各項稅務風險，才能有效節約稅收成本，對企業日常經濟有著至關重要的作用。

（二）企業集團稅務風險的特點

1.經濟業務極其復雜，稅務風險管理的難度大隨著各企業集團由區域型的傳統行業向跨地區、跨行業、跨所有制的大型企業集團跨越轉型，企業集團業務多元化、組織結構龐大繁雜、人員眾多，稅務風險很難及時發現，更難有效控制。特別是近幾年來，企業重組、并購方式的頻繁和多樣化，采用不同的稅務處理方式，稅務風險和涉稅利益差異很大，需要對相關稅收文件有精準的把握。同時，由于我國出臺的關于企業經濟活動的涉稅文件相當多，以全國范圍內開始營改增為節點，企業經營涉及的稅種共15個，包括的相關稅收文件有：增值稅466個，消費稅384個，企業所得稅412個，個人所得稅265個，印花稅133個，關稅311個，其他稅種文件635個，合計2606個，加上地方性文件，多達12230個，大大增加了稅務人員的理解和掌握難度。2.稅收監管力度大，逃避處罰機會小集團型企業是地區的行業龍頭企業，是地方乃至國家重點稅源企業或者社會公眾企業。對于上述企業，稅務機關將重點監管，并受到總局大企業稅收管理司、證監會、行業主管部門、媒體或輿論的關注，一旦發生稅收風險，規避機會很小。從2012年起，國家稅務總局陸續對45戶定點企業進行稅收全流程風險管理；2013年，31個省國稅局選定了776戶定點聯系企業，12個省地稅局選定了295戶定點聯系企業[3]；2015年國稅局又對中海油、中國兵器裝備集團、神華集團、中國聯通、中國建筑工程總公司、中國人壽集團六家企業進行稅收全流程風險管理。這些表明大型企業集團的稅收風險已逐步受到嚴格的監管，促使其提高稅法遵從度。3.稅收違規成本大企業集團的經濟交易數據大部分以億計算，涉稅金額為天文數字，需要對稅務處理進行謹慎把控。一旦發生稅務問題，補繳稅款、罰款、滯納金數額巨大，嚴重時還需承擔刑事責任，給企業帶來重大的聲譽損失。以國外為例，“畢馬威”長達三年的稅務案件使其失去大量市場份額；以國內為例，國美、蘇寧兩巨頭雙陷“逃稅門”事件給企業經營業績、社會信譽帶來影響，不少原本擬上市的企業由于花費大量時間與成本解決稅務問題而錯過了最佳時機，甚至有的企業由于稅務管理的缺陷而遭受重罰，舉步維艱。4.專業人員的專業水平參差不一大型企業集團規模急劇擴大，成員企業數量眾多，財稅人員數量龐大，導致稅務人員專業水平參差不齊。母公司和核心企業稅務專業水平較高，三、四級或末級公司的專業水平往往較差。但是具體辦理稅務事項、直接與稅務機關打交道的往往還是末級公司的財稅人員，集團總部很難對集團最末級的稅務風險進行監督，特別是全方位的監管，即很難做到上下一盤棋。

（三）企業集團稅務風險的根源

1.內部根源企業內部引發稅務風險的因素包括三個方面：（1）企業管理層的納稅態度影響企業集團的風險。由于企業的生產經濟決策均是由管理層或股東作出的，他們的目標在于追求自身效用最大化，因此集團管理層的納稅態度直接影響企業集團的風險。不重視納稅的企業管理層，必然不會重視稅收法規的學習，稅務風險管理制度也不健全，集團及下屬子分公司對依法納稅存在僥幸心理，就會導致較大的稅務風險。（2）企業人員對稅務工作缺乏全面的認識。認為稅務工作就是簡單地報報稅，買買發票，沒有意識到可能產生的稅務風險；集團層面的人員只負責集團本公司的稅務，不去關注下屬單位的涉稅業務，對下屬單位咨詢和反映的問題一知半解甚至一無所知，當然也不會采取相應的預防措施。（3）缺乏健全可行的稅務管理制度和流程。要控制稅務風險，需要一套科學完整的稅務管理制度和流程，但是許多企業稅務制度幾乎是空白，即使有制度，也過于形式，難以實施，無法真正控制風險。2.外部根源大企業稅務風險爆發的外因主要有以下三個方面：（1）稅法自身的缺陷。例如：稅收條款中經常采用比較模糊的語言，如“有關的”、“合理的”等詞語；稅收政策變化快，補丁文件多，一時難以找到，很容易使稅務人員產生歧義，導致稅務風險的發生。（2）稅收任務影響稅收政策的寬嚴度。稅務機關如果完不成稅收任務，會影響相關人員的年終獎、晉級；超額完成稅收任務則會使下年的稅收任務加大。因此，稅收任務壓力大時把握政策偏緊，稅收任務壓力小時則把握政策偏松。由于全國各地發展極不平衡，稅務機關對稅收政策的把握松緊不同，而企業集團成員企業遍布全國各地，這就使企業集團在稅收籌劃和遵從上面臨不同程度的風險。（3）稅務機關自由裁量權過大。由于稅收政策規定不清晰，稅務機關的解釋權較大，主要體現在稅收征管法中對企業的處罰，大企業的遵從程度相對較高，一旦稅務局拿出過硬的稅法依據，大企業一般會相對痛快地接受稅務局意見并繳納稅款，因此，與小企業相比較，其往往會承擔更高的稅收成本。

三、大型企業集團稅務風險管控模式的構建

如同引言中所說，稅務風險管控理念的提出和實踐應當與中國的大企業專業化管理探索同步：第一，要構建互信合作的新型稅企關系；第二，要實施防范和應對并重的全過程稅收風險管理模式。

（一）企業集團稅務風險管控框架

對企業集團而言，降低稅務風險，提高企業的業務操作水平，首先應根據集團與基層單位的具體情況，建立自下而上反饋、自上而下決策的溝通渠道，并構建一套管控目標、管控主體、風險控制點和管控措施四維一體的稅務風險管控框架，1.以管控目標為要素的第一維度管控目標是企業集團稅務風險管控框架的指引，引導企業有目的地進行經濟活動。筆者把管控目標劃分為戰略目標、審核目標、執行目標及個人目標（1）企業集團的稅務管控目標應符合國家的發展規劃和產業要求，滿足企業整體的戰略規劃，根據下屬單位所在地區的稅收環境不同，在風險和收益產生偏差的最大彈性區間內，選取可行、最優的稅收籌劃方案；（2）在經濟項目的審批過程中嚴格把關，從基層稅務部門到集團決策層，都要對自己的管轄范圍負責，保證經濟活動的真實、合法；（3）在執行過程中注重稅收實體法和程序法的應用，所屬單位應從宏觀和微觀兩個方面維護企業的合法權益，集團公司進行有力監督，保證經濟活動的高效有序進行；（4）在納稅義務發生時及時、準確地進行會計處理和納稅，集團公司定期進行稅務審計。2.以管控主體為要素的第二維度從集團總部到下屬基層單位，其中的每一個層次均為不同的管控主體，需要不同層級的主體溝通協作。從根本上講，管控主體就是以人為主體，建立一個優秀的企業稅務風險管理團隊，進一步明確集團及下屬單位稅務崗位的職責及資格要求，從人才配置的角度提升企業稅務管理的水平，這是當代“以人為本”企業制度的體現。大型企業集團更應當發揮人的主動性，實施人才管理。在實施稅務風險管控時，應注重職能的相互牽制和人才匹配，分層次、分主體地進行各單位稅務部門的設立、崗位職責的確立、權限的設置和員工匹配[4]，構建合理的激勵、約束和保障機制，充分實現員工的自我價值。同時避免舍近求遠，即支付高昂的費用聘請咨詢機構而造成內部人才的極大浪費。3.以風險控制點為要素的第三維度結合企業集團稅務風險的特點和根源，以及相關指標的運用，在風險管控中應把握好以下關鍵控制點：（1）經濟決策控制。包括籌資、投資、經營決策，經濟決策是企業經濟活動最關鍵的環節，在此過程中應綜合考慮各項經濟活動的可行性、稅收成本、稅后利潤等因素。具體工作中，可以根據預計發生的資金成本、債資比例、投資回報率、銷項進項比例、稅負率、銷售利潤率、稅款利潤率等指標來測算和控制。（2）決策執行控制。為保證經濟活動全過程在法律規定的范圍內高效實施，在決策執行階段必須對經濟活動的全過程進行有效的控制，防止少繳稅或者多繳稅現象的發生。具體工作中，要注意企業所涉及的經濟活動，如投資、籌資、經濟項目的計算是否真實、準確，是否滿足各稅種相關規定并對稅費正確計算，發票的開具是否符合條件，是否滿足所得稅前扣除的標準等各風險點。（3）審批、監督機制控制。嚴格的審批、監督機制是決策執行控制的關鍵點，存在于整個經濟活動的始末。企業應對稅務籌劃的合法性、合理性、財務核算等進行監督檢查，及時發現稅務風險管控中的薄弱環節，并根據以往經驗，在容易發生風險的環節加以重視。根據納稅評估通用分析指標來分析是最好的辦法，通過收入類、成本類、費用類、利潤類、資產類分析指標進行配比，分析其變動幅度是否同比例變動，否則就有可能存在收入或成本費用的入賬錯誤問題，從而導致稅款的漏繳或多繳。4.以管控措施為要素的第四維度管控措施貫穿于稅務風險管控的全過程，是實現企業高效風險管控的保障，因此，需要領導層的納稅態度和完善的組織機構一起發揮作用，還需要有制度和人力資源的共同配合。主要有以下措施：（1）將稅務風險管控提高至集團最高層。對于企業集團來說，已經完成了資本的原始積累，且大部分是當地的龍頭企業，受到各方面的關注，因此更應注重稅務風險的控制。這就需要集團領導層對這一問題的重要性有所關注。只有集團高管層依法納稅和重視稅務風險，才有可能建立風險管控團隊，建立風險管理制度，從根本上控制好稅務風險。（2）實施稅務經理委派制。在建立組織機構時，做到層次分明，可以實施縱向管理，如采用稅務經理委派制，并明確其職責和權限。為保證委派經理稅務監督工作的獨立性，委派稅務經理的工資、福利要由集團總部發放和管理，同時集團公司還應加強對被委派人員的定期述職、考核和輪崗，達到委派經理對子公司稅務風險控制敢于管、管得住的目的[5]。當然，完善培訓制度和稅務人才引入制度也是提高機構運行效率的重要舉措。（3）建立有效的企業稅務風險控制制度。根據《大企業稅務風險管理指引（試行）》的要求[6]，主要注意以下幾點：一是稅務風險是否有人抓，即保證稅務風險管理組織機構、崗位和職責；二是稅務風險能否識別，即利用稅務風險識別和評估的機制和方法，分析業務活動中存在的問題，及時和管理層進行溝通，將稅務風險扼殺在萌芽狀態；三是稅務風險怎么管，即制定稅務風險應對的機制和措施，保證稅務操作的合法合規；四是稅務風險是否有好的溝通，即建立稅務信息管理體系和溝通機制；五是稅務風險有無評價，即企業的整體控制目標，對稅務風險管理的監督和改進。企業也可以委托符合資質要求的中介機構，根據本指引和相關職業準則的要求，對企業稅務風險管控的有效性進行評估，并向集團出具評估報告，為更有效地完善制度提供指導。同時，為保證機制運行有效，還需要健全的崗位責任制度和考核激勵制度作保障。（4）建立稅務信息溝通平臺。在企業集團全級次范圍內構建信息溝通平臺，充分利用計算機網絡技術，建立和完善相關稅收法律法規的收集和更新系統，并對具有重復性、規律性的涉稅事項進行自動控制，做到信息共享、經驗共享。

（二）企業集團稅務風險管控的基本流程

通過四維一體稅務風險管控框架的分析，本文認為企業集團在具體的經濟活動中，應根據國家政策導向的變化及集團或下屬單位所屬地經濟稅收環境，進行風險識別，判斷稅務風險對企業或下屬單位的影響；根據企業稅務管控制度是否執行，集團領導層的納稅態度，財務數據是否合理等評估各項經濟活動的各項指標，分析指標含義，撰寫稅務分析報告并逐層上報集團稅務機構；如果在稅務分析過程中，發現有內控缺失或科目運用錯誤、稅法理解不當、節稅方法錯誤等現象，要及時完善、更正，加強學習并重新開展籌劃。若在事后發現納稅金額錯誤，要及時退補。在經濟活動執行過程中，要利用更有效的方式，及時做好信息溝通；對已完成的事項做好事后備案和評價，并作為借鑒資料，在企業集團稅務信息系統中共享，為集團或其他所屬單位提供參考。同時要對相關稅務人員的考評做備案，作為月獎或季度獎勵的參考。具體流程如圖3所示。

四、結語

企業集團稅務風險管理作為企業風險管理的一部分，各下屬單位、各個部門和各個業務流程都不應脫離企業整體風險管理，絕非一蹴而就，而是一個循序漸進、不斷提升的長期過程。由于集團公司在建立和完善稅務風險管理體系的過程中，將涉及企業運營的諸多部門，不免會遭遇很多阻力，因此更需要企業管理層進行統籌安排、調配資源、提供支持，更多的涉稅風險更需要企業各個業務部門的通力合作，共同應對，以確保相關進程的順利推進。

【參考文獻】

［1］國家稅務總局關于印發《國家稅務總局大企業稅收服務和管理規程（試行）》的通知［A］.國稅發〔2011〕71號，2011.

［2］國家稅務總局稅收科學研究所課題組.大企業稅務風險內控機制研究［J］.稅收經濟研究，2014（5）：20-27.

［3］王化敏.淺談大企業稅收專業化管理［J］.中國高新技術企業，2013（3）：124-126.

［4］牛沖槐，秦雪霞，張永紅.煤炭企業籌資管理內部控制體系研究［J］.會計之友，2012（3）：44-46.

［5］洪強.大型煤炭企業集團財務管理模式探討［J］.會計之友，2012（3）：4-7.

［6］國家稅務總局關于印發《大企業稅務風險管理指引（試行）》的通知［A］.國稅發〔2009〕90號，2009.

作者:王會波 單位:山西潞安礦業（集團）有限責任公司