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摘要:基于成本理論和對內部審計的研究，著重探索了內部審計與成本的關系。研究提出，內部審計是控制成本的重要組成部分，有效的內部審計有利于降低成本，完善我國現有審計體系。研究結論對內部審計制度的發展與完善有現實啟示。

關鍵詞:內部審計；成本

一、成本理論的演進

美國經濟學家Berle和Means(1932)《現代公司與私有財產》，指出所關注的企業的契約性質和委托問題，最終推動了經濟學中理論(agencv theory)的萌芽和發展。Alchian和Demset(1972)探究的重點是企業內部結構的激勵問題，即監督成本。他們提出了“隊生產”理論，并認為企業就是一種典型的團隊生產。Jensen和Meckling(1976)的研究發現：只要不是百分百持股的股東就有自利的動機，就會存在成本，標志著委托問題研究方法的正式定形。Michael C.Jensen(1986)提出了自由現金流的概念，透過自由現金流去研究成本,提出了成本中的股東與管理者之間的成本。Fama(1980)認為存在于公司所有者和管理者之間的委托——問題會因為管理者對自己的職業生涯的關注而得到緩解。Holmstrm(1982)建立了一個模型用以說明管理者對職業生涯的關注產生了一種重要的激勵作用。Fama和Jensen(1983)認為，公司問題可由適當的組織程序來解決，互相分離的內部機制設計可解決問題。Rfar(2000)通過建立結果模型和替代模型分析了大股東和中小股東之間的成本。

二、內部審計的研究

國際內部審計師協會(IIA)(2001)的新版的《國際內部審計專業實務框架》中，內部審計全新定義為：內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標。中國內部審計協會(2003)《內部審計準則》，做出定義：“內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。內部審計和國家審計(政府審計)、社會審計(事務所審計、獨立審計)并列為三大類審計。” 西方內部審計理論將公司的治理分為董事會、高層管理人員、外部審計和內部審計四個方面，旨在通過四個方面相互結合，促進公司發展，其中內部審計的主要職能是確認和咨詢。在我國，內部審計的基本職能是評價和監督，以提高企業價值為目標，以風險管理為導向，促進企業目標的實現。根據相關法規的頒布，我國內部審計的研究可以分為三個階段：第一個階段，1983年審計署成立，1985年8月審計署頒布了《內部審計暫行規定》，為內部審計提供了法律依據。之后又頒布了《審計署關于內部審計的若干規定》(1985)和《審計署關于內部審計工作的規定》(1989)，這一階段主要是圍繞內部審計的監督職能研究，是國家審計職能的延續。第二階段，1994年《審計法》的頒布，標志著我國審計進入正軌。之后引進了大量國外內部審計的概念，主要是對內部審計基本理論、制度、監督等進行研究。第三階段，2003年《審計署關于內部審計工作的規定》和《內部審計基本準則》的出臺，標志著內部審計從國家審計中獨立出來。之后，《內部審計具體準則》以及相關內部控制規范的出臺，意味著我國內部審計研究更上一層。

三、內部審計與成本的關系

在內部審計的研究過程中，雖然很多學者已經意識到西方在內部審計研究方面的先進性，但是并未與中國企業的實際情況深入聯系起來，因此很多企業未開展內部審計的研究，未建立與完善內部審計制度。從實際情況來看，一方面，投資者希望通過有效的內部審計對人的行為進行控制，從而有效地解決企業信息不對稱的問題；另一方面，投資者需要通過內部審計在公司治理結構中表現其剩余控制權，直接提高其對管理層的監督能力。雖然外部審計在獨立性和公正性上是優于內部審計的，但內部審計是外部審計的基礎，在外部審計過程中，由于外部審計人員對公司詳細情況的了解是不夠充分，因此在審計過程中可能會遇到相對的困難。而內部審計與外部審計相比，內部審計能夠在事前策劃、事中控制和事后監督的幾個階段里充分發揮作用，可以在一定程度上填補外部審計的缺陷，同時，內部審計作為內部控制的一個重要組成部分和一種特殊的形式，是對內部控制的再控制，它可以通過預防和減少企業的損失來增加企業的價值。詹森和麥克林將“成本”定義為：“為設計、監督和約束利益沖突的人之間的一組契約所必須付出的成本，加上執行契約時成本超過收益所造成的剩余損失。具體來說分為三個部分：監督成本，擔保成本和剩余成本。”比如，在經營過程當中，人往往為了自己得到利益，不積極經營工作，做出損害委托人的利益的行為，這些行為未被發現時，人也可能得到相應的回報；還有一些人通過自己的權力，占用企業資源，增加企業經營成本，造成企業價值的浪費；再者，企業在經營決策過程中，人追求的是他在期間的投資回報最大化，是一種短期行為，與此相反，股東更傾向于長期價值最大化，由此產生的結果是人與委托人兩者決策目標的不一致，這就可能造成企業成本的增加。委托人對于人的監督約束力度不夠是產生成本的一個重要原因，通過內部審計能夠增強對人的監督與約束。一來經營者很多信息都能從企業內部得來，而所有者收集經營者的信息卻相對困難。二來企業的經營結果是由諸多因素決定，并不只是經營者的單方行為，還存在很多外部因素的共同作用，所有者不但不能直接觀察到經營者所有的經營活動，還不能直接了解經營的其他因素，因此，所有者也只能按照經營成果來推測經營者在經營過程當中的行為。而內部審計恰恰可以解決所有者與經營者之間信息不對稱的問題，完善對者的監督約束機制，提高經營信息的透明度，從而達到降低成本的目的。

四、通過內部審計，控制成本

當今時代，企業的發展規模不斷壯大，管理日益趨向專業化，所有權與控制權分離已經成為普遍趨勢，成本的出現已經無可避免，若不進行有效的控制，人員也許會為了自身利益做出與委托人利益相悖的決策，為了確保者能夠全心全意為委托人進行經營管理，保證人履行其經營職責，企業就需要建立一套有效的監督管理機制對人的行為進行監管，而怎樣在內部審計過程之中對成本進行有效控制，是一個值得研究探索的問題。本文認為，在內部審計的過程中，可以從如下幾個方面來控制成本:第一，信息的不對稱是成本產生的一個重要原因，內部審計是解決信息不對稱的一個重要措施。企業所有者將經營權交與管理者進行委托以后，作為人，企業管理者負責企業的日常經營管理活動，如資金的運作、企業資源的配置、企業收入及各項支出等。必然情況下，企業管理者處于相對信息優勢，企業所有者處于相對信息劣勢，同時企業管理者很有可能利用信息不對稱這一條件為自己謀獲額外收益，內部審計恰好能解決這一問題。內部審計以相關審計方法為途徑，向有關方面提供真實有效的信息，并且，企業的財務報告需要內部審計人員進行相對獨立的審計，從而約束管理層編制及披露會計信息的可靠性，有效地去緩解所有者與管理者之間信息不對稱的問題，減少成本，使成本得到控制。第二，內部審計對企業內部控制、經營活動進行審計，可對人的行為進行監督，及時發現企業在經營過程中存在的缺陷，從而進一步提出改進的意見和建議，并提出相關舉措，使得內部控制制度更為完整、合理，愈加有效地保證經營活動的順利進行，進而降低成本發生的可能性。例如，建立和完善企業的激勵機制，讓人能夠以購買或者以贈予等方式擁有企業一定部分的所有權。審計部門需保證客觀、公正、獨立，公司則要樹立起有權必有責，有獎必有罰，賞罰分明的機制，通過這些機制，人則會因為自己行為的正確與否得到相應的收益或是遭受相對的損失。通過內部審計，對人的行為進行監督，盡量避免“道德危險”和“逆向選擇”，最大限度地減少委托人和人之間目標不一致的情形。第三，通過內部審計，對經營者的行為進行監督約束，在事前策劃、事中控制、事后監督的整體環節都發揮該有的作用。經營者在對經營活動進行投資決策時，當其與所有者在目標利益不一致時，經營者會更傾向于成本更低，能較快產生經濟利益的投資項目，而所有者更傾向于長期投資回報收益。再者，經營者也許會因為自身利益，較少地考慮項目風險性，進行大規模的投資等，而所有者往往會考慮項目風險性，避免風險過大的大規模投資。

五、小結

綜上所述，內部審計是公司治理的重要組成部分，是控制成本的重要環節。增強會計信息的真實性、公允性，提高公司會計信息傳遞的透明度，都與內部審計發揮作用的有效性息息相關。高質量的內部審計是解決委托雙方信息的不對稱的重要渠道，有效的內部審計有利于審計制度的完善，對管理層行為進行監督，降低機會主義行為發生率，從而降低成本。在社會主義市場經濟條件下，要完成所有者治理的目標，就必須正確認識內部審計與成本之間的互動關系，并充分發揮內部審計存有的積極作用。

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作者:趙玥 單位:成都市第三人民醫院