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［摘要］阿米巴經營會計和有效產出會計作為當前廣受推崇的管理會計體系，其中蘊含的先進管理思維和方法越來越受到企業管理者的關注，但企業在實際應用中往往難以深入理解其理念與內涵。針對這一問題，文章對兩種典型體系進行系統的闡釋、分析與對比，剖析其核心理念、框架和實施關鍵點，著重說明兩者在價值理念和計量方式方面的差異，并從宏微觀層面提出操作性的建議。文章研究既能夠豐富管理會計的理論內涵，更為廣大企業在具體實施管理會計時提供具有實踐價值的有益參考，從而引導具有中國特色的管理會計體系的蓬勃發展。

［關鍵詞］管理會計;阿米巴經營會計;中國特色

1引言

財務會計和管理會計是現代會計的兩大分支，傳統的財務會計側重于回顧過去，主要履行反映和報告企業經營成果和財務狀況的職能;而管理會計則側重于面向未來，主要履行預測、決策、規劃、控制和考核的職能。在企業的運營管理實踐中，傳統會計報表以省略企業中間流程后得到的數字來呈現，無法具體說明當前企業面對的問題，管理者易于陷入提升局部效率的盲點而忽略了整體性與相關性，進而做出本末倒置或是對企業并無實質幫助的決策。管理會計理念的提出，則有助于解決傳統財務會計的這一弊端，將會計從純粹的財務層面上升到企業整體運營管理層面，因而逐漸成為熱點研究領域。理論界和實務界不斷開拓創新，建構了以阿米巴經營會計和有效產出會計為代表的全新體系，并得到了廣泛的應用。但對于我國企業管理者來說，面對舶來的錯綜復雜的管理會計新方法新理念，難免有目迷五色、無所適從之感。因此，有必要對阿米巴經營會計與有效產出會計這兩種典型的管理會計體系進行系統的闡釋、分析與對比，剖析其核心理念、框架和實施關鍵點，說明兩者在價值理念和計量方式方面的差異，并從宏微觀層面提出操作性的建議。相關研究既能夠豐富管理會計的理論內涵，更能夠為廣大企業在引入管理會計時提供具有實踐價值的有益參考，從而引導具有中國特色的管理會計體系的蓬勃發展。

2兩種體系的基本理念與框架

2.1阿米巴經營會計

阿米巴經營會計源于日本京瓷創辦人稻盛和夫提出的阿米巴經營模式(AmoebaOperating)。該模式將企業分割成如阿米巴般的彈性團隊，每個阿米巴單元作為獨立運作的小型利潤中心，各為主體，負責自身經營決策與盈虧。而每個阿米巴必須滿足的三大原則是:每個阿米巴必須是能夠獨立作業的跨功能單位，能夠明確掌握作為阿米巴的收入與支出，每個阿米巴不能夠違背組織的整體運營策略。阿米巴經營會計的核心價值理念是，以單位時間利潤制度作為統一評價基準，將時間的因素融入管理，鼓勵員工發揮創意改善，增強企業盈利能力。單位時間核算制度是阿米巴經營體現單位時間所產出的附加價值的會計體系，也是落實其理念的關鍵點，具體做法是(以制造部門為例):從生產流程中的前一個阿米巴組織買入原材料，再把加工后的產品賣給下一個阿米巴組織得到銷售額，扣除阿米巴成員從采購、生產到銷售發生的各項經費，計算出附加價值，就可以得出每個阿米巴組織在每單位時間內所創造的附加價值，具體計算公式為:生產總值(E)=銷售總額(內部銷售額+外部銷售額)－內部采購額;附加價值(G)=生產總值(E)－扣除額(F，除人工費以外的相關費用);單位時間利潤(I)=附加價值(E－F)/阿米巴組織成員總勞動時間(H)。阿米巴經營會計以單位時間利潤作為共同計算基準來評價各阿米巴組織的生產率指標，以平均勞動薪資作為盈虧平衡點，若單位時間利潤≥平均勞動薪資，則視為組織有效率，反之亦然。由此可以找到各組織運營中存在的問題與短板，通過針對性的措施來提升績效。

2.2有效產出會計

以色列管理大師艾利•高德拉特博士提出的限制理論(TheoryofConstraints，TOC)認為:包含任何企業和組織在內的各種系統必然存在一個或多個限制，否則它就能產生無窮大的產出;而要提高某個系統的產出，必須要打破其各環節各鏈條所面臨的種種限制，只有找出妨礙實現系統整體目標的限制條件，并在短時間內落實消除或改善這些限制條件的辦法，才可以顯著提高系統的產出。基于限制理論框架的有效產出會計，其核心思維是以消除生產中的限制瓶頸來提高整體系統的產出。有效產出會計將企業的收益和成本歸納成三類，即有效產出、內部投資和運營費用，其具體計算公式為:有效產出(T)=售價－總變動成本(材料、傭金等);內部投資(I)=存貨+機器設備+建筑物廠房+土地+其他相關資產;運營費用(OE)=企業運營必須支付的各類開支之總和。在企業財務績效評估中，有效產出會計主要基于凈利潤、投資報酬率和生產率三個指標來考察，其具體計算公式為:凈利潤(NP)=有效產出－運營費用=T－OE;投資報酬率(ROI)=凈利潤/內部投資=(T－OE)/I;生產率(P)=有效產出/運營費用=T/OE。有效產出會計認為，提高有效產出是增加凈利潤的有效方法，其次才是減少投資和運營費用，通過上述指標可為企業提升整體運營績效提供有力的參考依據。實際運作中的最優情況是，企業有效產出增加，且與投資和運營費用比率為正值。

3兩種體系的對比分析

3.1價值理念的差異

與傳統財務會計相比，阿米巴經營會計和有限產出會計在價值理念上存在著核心的差異，本質上可以歸納為“成本觀”“時間觀”和“產出觀”。傳統財務會計實際上建立在完全的“成本觀”基礎上，期間的生產成本完全被分攤到產品上，以局部思維看財務數字報表決策，沒有考慮數字背后隱藏的種種因素，因此容易造成預期與事實的落差。而阿米巴經營會計本質上是一種基于“利潤中心”的“時間觀”。阿米巴經營會計確立與市場掛鉤的單位時間核算制度，把時間的概念引入到核心指標中，從避免資源浪費、高效創造價值的視角來分析。各阿米巴作為利潤中心遵循銷售最大化、費用最小化、時間最簡化的經營方針，如果單位時間利潤低于單位時間勞務費，就視為阿米巴虧損，反之亦然。有效產出會計認為，企業經營者在制定管理決策時，往往倚賴傳統財務與績效指標，忽略整體有效產出受瓶頸因素的制約，導致落入局部最佳的錯誤思維之中。因此，該體系強調“局部最佳并不代表整體最佳”的“產出觀”，重點關注運營體系中的各個瓶頸對組織整體以及財務績效的影響，強調針對相關瓶頸進行不斷改進，實施持續的規劃—執行—檢查—行動(PDCA)循環，才能真正提高企業整體的有效產出。值得注意的是，由于價值理念不同，企業在評估導入阿米巴經營會計和有限產出會計的時候，如果沒有夯實正確的經營哲學，并讓全體員工都擁有相應的價值理念和運營思想，一味盲目導入的話，反而可能形成各自為政的利潤中心，造成組織資源的內耗。

3.2計量方式的差異

在傳統財務會計的成本結構中，其計量主角是產品(物)，關注焦點在于生產過程中的每道工序成本上，包括各類變動成本和固定成本。而在阿米巴經營會計中，主角是營收最大化、費用最小化、時間最簡化的各個阿米巴成員(人)，焦點在于阿米巴組織創造的附加價值。但在追求單位時間效益最大化的同時，阿米巴經營會計并不將削減人工費用作為提升效益的手段，重點考察影響勞動效率的“總勞動時間”，因此將人工費用列為固定值，不列入核算之中。有限產出會計則從產出、投資、運營的系統性視角進行考量，立足于“整體有效才是真正有效”的出發點，強調整體有效產出的提升，更側重整體考核有效產出以及基于投資的有效產出率、有效產出利潤率等指標，而在很大程度上忽略了傳統意義上的“成本”，是對傳統成本概念的顛覆與重構。而在存貨方面，傳統會計將存貨列為資產，同時分擔制造過程中所發生的費用，變相鼓勵通過大批量生產降低成本，易于產生賬面上的利潤假象。阿米巴經營會計則規定了存貨的公司內部利率高于市場水平，因此生產部門不能無限制擴大生產，銷售部門也會合理控制上游訂貨單，有效避免了長時間的存貨積壓，進一步促進銷存的有效循環。有限產出會計認為產品完成銷售才能核算為有效產出，且生產過程中非直接材料以外的支出均視為期間費用，因而重點放在通過有效產出的提升來降低庫存與營業費用，這一點上其與稻盛和夫以現金為本的經營理念不謀而合。

4啟示與建議

國內外優秀企業的運營管理實踐表明，將管理會計引入財務和管理工作中，對提升企業決策水平至關重要。前文分析認為，無論是阿米巴經營會計或是有效產出會計，或者其他作業成本管理(ABCM)與平衡計分卡(BSC)等管理會計體系，其目的都并非要取代傳統會計的基本功能，而是基于傳統會計在管理實踐中暴露的薄弱環節，通過更合理的分析視角和更優化的分析模型，為管理者提供更全面與更合乎實際經營狀況的績效衡量指標和決策建議參考，有利于促進企業運營管理的效能、資源配置的優化和實際產出的最大化。企業在實際應用阿米巴經營會計或有效產出會計等先進的理念方法時，在宏觀層面，建議企業應當各取所需、因地制宜，結合自身的實際情況，不陷進決策的盲目，不囿于視角的偏狹，不落入局部的迷思，兼收并蓄不同體系的管理精髓，站在企業整體的角度選擇對自身最有利的方案，就一定能夠有效促進企業財務管理水平的系統提升和整體發展的健康永續。而在微觀層面，由于新的管理會計框架與傳統財務會計體系在思維模式、核算口徑、數據采集、分析運算等方面均存在較大差異，建議企業加強執行力的培育，既要狠抓員工思想意識和專業素養的培養，又要做好業務系統、財務系統等信息基礎架構的優化，才能為更好地實現管理會計應用效果提供有力支撐。

參考文獻:

［1］鄒杜，閆雨.關于阿米巴經營實施的會計思考分析［J］．時代經貿，2018(15):74－75.

［2］林杰.基于阿米巴經營模式下的管理會計實施研究———以Y公司為例［J］．產業與科技論壇，2018(2):195－196.

［3］許玲玲，馬婉芳.阿米巴經營管理模式研究文獻綜述［J］．商業會計，2018(8):44－47.

作者：繆虹 單位：無錫寶光稅務師事務所