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摘要：介紹了現階段我國環境保護資金績效審計的組織實施、審計的實施流程與方法技術，并通過案例對環境保護財政資金績效審計的方法運用進行了分析。

關鍵詞：績效審計；績效評價；環境保護；平衡記分卡

自20世紀以來，環境污染、生態破壞等問題日趨嚴重，國家對環境污染治理的投入力度也隨之不斷加大，因而環境污染治理資金的效率及效果也逐步成為全民共同關注的焦點，如何采用更為科學的方法進行審計和評價成為一項急迫的問題。

1我國環境保護財政資金績效審計的組織實施

在多年的實施探索過程中，我國環保資金績效審計在項目的選擇及組織安排、審計的方法技術應用等方面都取得了較大的進步。

1．1環境保護資金的監管主體及其分工

經過多年的改革發展，相比較來說我國目前已基本建立了較為健全的環境治理體制。從縱向來看，我國的生態治理體制屬于中央與地方分級管理的治理模式。從橫向來看，我國屬于分散管理和統一監督的治理模式。各部門的分工大致如下。1．1．1環保部門。環境保護部門要貫徹落實我國政府制定的有關環境保護的政策和法律法規，擬定環境治理的計劃和策略，堅決執行各種生態治理規范和標準；對生態治理統一監管工作負責，對要求達到的環境目標進行分解并下達具體任務，同時還負責重點污染物的排放控制目標，協同其他部門積極進行環保目標考核。此外，還要對各種生態污染防范治理的監督管理和環境統計、污染源普查等工作負責。1．1．2財政部門。各級財政部門要配合其他相關部門的工作，加強對環保資金使用管理的監督，對于應由環保部門收取的排污費，有督促其及時上繳各級金庫的責任；按項目組織安排和進度及時撥付財政資金，并且應該嚴格拒絕不符合規定申請動用環保補助資金的項目撥款。此外，還應配合環保部門對排污費征收改進方法和環保補助資金使用辦法進行探索改進，提高環保資金的使用效益。1．1．3審計部門。政府審計部門在環境保護資金審計過程中起著一定的主導作用，對有關部門是否按照預算使用環境保護資金進行監督，以鞏固和加強環境保護資金的監管。對各級部門籌集的資金是否合法合規、相關財政安排是否合理合規進行審查，對環境保護資金是否及時撥付投放進行評價，并對使用單位和主管部門的環保資金管理情況進行評價，對環境保護資金的使用效率、效果進行審計評價。

1．2我國目前的環境資金使用管理體制

目前的環保資金使用管理體制是對于列入省級及以上單位的生態治理計劃、重大科研項目和規劃的重點環保項目給予優先支持。對符合國家各級政府環保政策和產業政策、環境治理計劃和其他環境治理專項計劃、各級政府對環境保護事業發展的其他要求，以及符合國家和省市對環保治理專項資金管理和對政府性專項資金管理的其他有關要求的項目，按照示范性的原則和“三公”原則對資金進行分配，且應做到專款專用。在不改變資金性質、用途的前提下對資金進行整合使用。一般情況，下國庫會集中支付管理所有待撥付的資金。除了項目管理費、項目前期費用等待撥付的費用可撥付到項目管理部門外，其他資金均由財政部門直接撥付到單個項目上。

1．3環保資金績效審計實施的依據

環保資金績效審計實施的依據是指審計部門在對環境保護資金進行審計時，執行環境審計的法律根據和審計過程中要遵守的政策法規等行為規范，大致可分為以下幾個方面。1．3．1環境法規。如《排污費征收使用管理條例》《中華人民共和國水污染防治法實施細則》《淮河流域水污染防治暫行條例》等。1．3．2環保政策、方針、戰略。我國的環境保護政策、方針、戰略主要有：“十三五規劃”“中國環境保護白皮書”“綠色低碳戰略”等。1．3．3環境標準。我國的環境標準分為：環境質量標準、污染物排放標準和環境保護基礎和方法標準。環境質量標準，如《生活飲用水衛生標準》《大氣環境質量標準》；污染物排放標準如《造紙工業水污染物排放標準》《制革工業水污染物排放標準》等；環境保護基礎標準和方法標準如衛生委頒發的各種衛生標準和檢驗方法標準等。

1．4會計準則與環保有關的會計政策及財會制度。

2我國環保資金績效審計的實施步驟與方法

2．1環保資金績效審計的實施步驟2．1．1前期審計調查。審計人員需要從收集的調查資料中梳理績效審計評價標準和評價指標，為編制針對性的審計實施方案做好充足準備。2．1．2審計項目的確立。①被審計項目要具有一定的績效管理基礎；②有關部門對該項目資金績效評價有考核要求并對績效審計重視支持。另外，被審計項目還要能在項目的制度建設上實現一定的審計成果。2．1．3審計范圍的確定。環保資金績效審計的范圍可以分為以下幾類：行政單位及事業單位的經費支出；屬于國家投資的項目；其他各種專項資金的使用；國外援助及國際貸款項目等。審計人員需對審計項目進行分析審核，確定其審計范圍。2．1．4確定評價體系和評價標準。績效審計實施和評價的依據就是評價標準，審計人員不僅需要相關的政策法規以及專業類的評價標準，還要對符合被審計項目具體任務的工作目標進行搜集，形成系統的績效審計評價體系。2．1．5組織現場審計，獲取審計證據。對于即將開展績效審計的項目，審計人員面對的大多是被審計單位提供的總結、報告等主觀性資料，在初步收集相關證據資料之后，運用定性與定量相結合的方法，可以進行現場審計以收集更有力的審計證據，對發現的問題注重分析體制、機制、制度上的深層次原因，并做好相關取證工作。2．1．6進行審計溝通，撰寫審計報告。與被審計單位人員充分溝通，取得高度一致的審計意見。在報告中，審計人員不僅要對項目總體績效進行評價，也要對每個項目進行評價；不僅要對其業績進行肯定，也要指出其存在的缺陷，并聯系主客觀原因進行解析。2．1．7審計結果的有效運用。審計人員需對審計的重要情況進行傳報，得到批示后，督促相關部門采取相應的整改措施，這才是績效審計工作結果的應用所在。

2．2環保資金績效審計的方法與技術

2．2．1常規審計方法。在環境保護資金績效審計中，常用的審計方法包括以下兩種：①采用審閱、座談、抽樣、實地觀察、運用專業評判結果等的審計取證方法；②采用分析性復核、柱狀圖、線性趨勢圖的審計分析方法。前一種審計方法主要運用于審計取證階段，這些方法有助于審計人員取得較全面、充分的審計證據。第二種方法則多用于對審計證據的分析，通過研究分析對項目進行客觀分析，最后得出相應的審計結論。2．2．2各類環境信息系統的控制測試。環境信息系統是對各種環境及其相關信息加以綜合化和科學化的信息體系，主要分為：環境資源信息系統、環境信息處理系統、環境監測與信息采集系統等幾類。環境信息系統的控制測試是審計人員對環境系統的內部控制執行情況進行測試，通過測試檢驗其是否得到正確執行，執行是否有效，希望可以通過控制測試減少實質性測試的程序，從而提高績效審計效率。2．2．3環境意見采集技術。開展績效審計項目，必須與被審計單位及相關專業人員進行充分溝通，充分征求被審計單位的意見，并取得高度一致，如此才能更好地體現績效審計的價值。審計人員通常需要與被審單位不同部門的人員進行溝通，取得不同的意見并對這些意見進行整合。2．2．4環境數據獲取技術。審計組廣泛開展走訪調查，分別搜集各個角度、各種類型的審計數據。這些數據可以從被審計單位直接獲取，也可以通過被審計單位的電子檔案查找，另外還可以從網站下載數據，除此之外審計人員還可以從政府相關部門處收集相關數據。2．2．5數據分析技術。數據分析技術是指審計人員通過專門的方法對已有的數據、信息進行解析，獲取匹配關鍵點的一種審計技術。通過對數據進行分析，發現項目存在的問題。針對這些問題，提出相應的審計意見，并采取相應的措施提高環境保護資金及績效審計的效率。

3環保資金績效審計開展步驟與方法的典型案例

3．1審計項目情況

2019年，根據委托方的要求，我們對××市2016年～2018年市級環境保護專項資金征收使用管理進行了績效審計，重點對環保資金的收支管理和相關項目的補貼申報中存在的問題進行排查，就是對具體問題提出對應的審計意見，也在框架方面如優化工作機制、完善管理制度等問題上提出建議，根據這些建議進一步加強環保資金的征收使用管理。

3．2審計程序

3．2．1審前調查。審計人員需要注意從搜集的相關資料里整理出審計評價標準和指標，為編制好審計實施方案做好預備工作。3．2．2編制方案。在此過程中，審計人員要確定好績效審計的目標和范圍，對審計評價標準及指標進行初級確認，討論出相對完善的審計方法；并提請審計人員和相關人員共同討論該方案的合理性和可行性，再由相關領導審批確認。3．2．3實施審計。在該過程中不僅要對績效審計的評價標準、評價指標及方法等加以確定，同時把在實踐中總結出來的標準、指標和方法進行適當運用。在初步收集審計證據之后，運用相關專業方法，收集更為有力的審計資料，做好相關取證工作。3．2．4提交報告。在績效評價過程中，要著重關注對審計資料的整理篩選，對具體項目分別進行評價。在報告中，審計人員要從總體和分項兩方面進行評價，不僅要提出問題也要對取得的業績進行表揚，并聯系不同原因和產生的后果和影響進行解析。在報告表述上，綜合運用文字、表格、圖表等形式，使報告更加形象。3．2．5成果轉換。向相關部門報送重要的審計情況，監督被審計單位進行整改，上交整改報告，使績效審計取得更好的效果。

3．3審計方法

該次審計主要運用了3種績效審計方法：①采用了審閱、座談、抽樣、實地觀察、運用專業評判結果等審計取證方法，同時結合環保資金支出明細和環保部門職能工作，采用了費用—職能比較法；②采用了分析性復核、主張圖、線性趨勢圖等審計分析方法；③運用平衡計分卡法，對環保資金使用管理績效進行了總體打分評價。下面著重分析費用—職能比較法和平衡計分卡運用情況。3．3．1費用—職能比較法。費用－職能比較法是將公共管理部門及單位所承擔的社會職能和其所需費用相比，從而對其工作質量和效益進行評估的方法。××市環保局（以下簡稱市環保局）在環保資金支出核算時，二級會計科目都能對應于內部職能處室的職能工作，這就為進行費用－職能分析提供了良好的條件，如“飲用水源及化工企業專項整治支出”“污染源自動監控支出”項目對應的職能處室是污控處，“固廢與輻射管理支出”對應的職能處室是固廢中心。對照環保資金專項支出明細科目，結合環保部門職能職責工作，通過收集充分相關證據，掌握了環保資金管理現狀、使用績效和機制缺陷、存在的問題。如，對環境目標責任獎勵支出績效，結合××市政府掛牌督辦目標任務，作出如下評價：2018年市環保局按期完成7項，掛牌督辦完成率為63．64％等，如表1所示。3．3．2平衡計分卡法。平衡計分卡是1992年卡普蘭和諾頓首次提出的一種全面系統綜合考察和評價績效的財務和非財務指標體系，在環境保護資金績效審計中引入平衡計分卡的方法可對環保資金使用管理績效進行總體評價，步驟如下：步驟一：設計平衡計分卡的4個維度基于平衡計分卡方法，可將環境保護資金績效評價指標體系分劃分為制度與決策、環境管理、財務管理、環境狀態及污染控制4個維度。環保資金績效審計的首要目標就是生態狀況和污染控制，制度與決策居于其次，然后是環境管理，而最底層的財務管理對以上三個維度是支持和基礎性的。依據環保資金的管理考核目標，可將各維度的指標分解為17個子目標，如表2所示。步驟二：應用打分法確定指標權重對各項指標加以確認后，需分配權重，并與環保部門協商，得出環保部門認可的各項評價指標分配權重，如表3所示。步驟三：根據審計情況打分并綜合評價審計人員依據相關證據資料，對各項指標逐一打分。可分為5個評分等級，以5分為總分。不滿1分意味著效果較差，與“3E（經濟型、效率性、效果性）”目標之間的差距很大。1分～2分表示雖在項目中存在著一定的失誤，但基本目標完成，即既無重大過錯也無重大成果。2分～3分表示各項指標完成情況一般，在“3E”方面取得一定的成果。3分～4分表示審計項目取得了較好的績效。4分～5分表示高水平地完成了各項指標。令R表示總體評分，G表示維度評分，Q表示權重，則有：Gn＝Σna＝1GaQaR＝Σ4x＝1GxQx其中，（x＝1，2，3，4）為一級指標體系，（a＝1，2，3…n）為二級指標體系。步驟四：在績效審計報告中進行總分評價在績效審計報告中，對評價標準及其制定過程進行簡單描述，列出評分及其依據。目前，我國的環境保護資金績效審計尚未普遍開展，需要我們付出更多努力，慢慢摸索進步。要做好審計項目，就要時刻關注績效審計評價標準、評價指標和評價方法；要做精績效審計項目，就要在績效審計報告的表述上努力下功夫；要推進績效審計工作，就要加強對審計人員績效審計知識技能的培訓。只有做好了這些，我國的環保財政資金績效審計工作才做出更大的成果。

作者:劉方微 李變利 陳亞超 單位:和信會計師事務所（特殊普通合伙）